Путеводитель бухгалтера – 2012: Глава 15. Ликвидация юридических лиц

15.1. НОРМАТИВНО-ПРАВОВЫЕ АКТЫ, РЕГЛАМЕНТИРУЮЩИЕ ЛИКВИДАЦИЮ И РЕОРГАНИЗАЦИЮ ЮРИДИЧЕСКОГО ЛИЦА

Ликвидация юридического лица, а также реорганизация как способ прекращения функционирования юридического лица регламентируются следующими нормативно-правовыми актами:

• Закон Республики Казахстан от 17 апреля 1995 года № 2198 «О государственной регистрации юридических лиц и учетной регистрации филиалов и представительств» (ст. 16, 16-1) (далее – Закон о государственной регистрации юридических лиц);

• Инструкция по государственной регистрации юридических лиц и учетной регистрации филиалов и представительств, утвержденная приказом министра юстиции Республики Казахстан от 12 апреля 2007 года № 112 (разделы 10, 11) (далее – Инструкция по государственной регистрации юридических лиц и учетной регистрации филиалов и представительств);

• Гражданский кодекс Республики Казахстан (cт. 45–51) (далее – Гражданский кодекс);

• Закон Республики Казахстан от 22 апреля 1998 года № 220-I «О товариществах с ограниченной и дополнительной ответственностью» (cт. 61–69);

• Закон Республики Казахстан от 13 мая 2003 года № 415-II «Об акционерных обществах» (ст. 81–89);

• Кодекс Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (ст. 37–40) (далее – Налоговый кодекс).

В настоящий момент существует две процедуры ликвидации юридического лица: добровольная и принудительная (по решению суда или органов налоговой службы).

15.2. ПРИНУДИТЕЛЬНАЯ ЛИКВИДАЦИЯ ПО РЕШЕНИЮ СУДА

Принудительная ликвидация юридического лица по решению суда применяется в случаях:

• банкротства;

• признания недействительной регистрации юридического лица в связи с допущенными при его создании нарушениями законодательства, которые носят неустранимый характер;

• отсутствия юридического лица по месту нахождения или по фактическому адресу, а также учредителей (участников) и должностных лиц, без которых юридическое лицо не может функционировать в течение одного года;

• осуществления деятельности с грубым нарушением законодательства:

– систематического осуществления деятельности, противоречащей уставным целям юридического лица;

– осуществления деятельности без надлежащего разрешения (лицензии) либо деятельности, запрещенной законодательными актами;

• предусмотренных другими законодательными актами (п. 2 ст. 49 Гражданского кодекса).

Регистрация прекращения деятельности юридического лица, ликвидированного по решению суда, осуществляется на основании решения суда.

Примечание. Признание банкротства возможно и в добровольном порядке. Оно осуществляется на основании заявления предприятия, представленного в суд, когда предприятие планирует закрыться, а стоимости имущества недостаточно для удовлетворения требований кредиторов.

15.3. ПРИНУДИТЕЛЬНАЯ ЛИКВИДАЦИЯ ПО РЕШЕНИЮ ОРГАНОВ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЫ

Органы налоговой службы регулярно проводят мониторинг налогоплательщиков на предмет исполнения ими налоговых обязательств. Ежегодно не позднее 30 апреля утверждают список налогоплательщиков, признанных бездействующими, и размещают информацию на сайте www.salyk.kz в разделе «Список налогоплательщиков, признанных бездействующими». Согласно пункту 2 статьи 579 Налогового кодекса, бездействующим юридическим лицом признается юридическое лицо-резидент, юридическое лицо-нерезидент, осуществляющее деятельность в Республике Казахстан через постоянное учреждение, а также структурное подразделение юридического лица-нерезидента, не представившее декларации по КПН, по налогу на игорный бизнес, по фиксированному налогу и упрощенную декларацию по истечении одного календарного года после установленных Налоговым кодексом сроков их представления, за исключением налогоплательщиков, на которых не распространяются требования по представлению указанной декларации.

Исключение налогоплательщика из списка бездействующих налогоплательщиков производится после:

1) исполнения налогоплательщиком налогового обязательства по представлению налоговой отчетности;

2) уплаты штрафов за непредставление налоговой отчетности в срок, установленный Налоговым кодексом.

Информация об исключении налогоплательщика из списка бездействующих налогоплательщиков размещается на том же сайте в течение трех рабочих дней со дня исключения из списка.

Если же такие налогоплательщики «пропали без вести», то они временно считаются условно исключенными из списка налогоплательщиков, а далее возможна про­цедура принудительной ликвидации. Информация о таких предприятиях размещена в разделе «Список налогоплательщиков, подлежащих принудительной ликвидации».

15.4. ДОБРОВОЛЬНАЯ ЛИКВИДАЦИЯ

Добровольная ликвидация – это самостоятельное решение собственника имущества юридического лица закрыть предприятие.

В силу различных причин может сложиться ситуация, когда становится очевидным, что дальнейшее существование и деятельность предприятия нецелесообразны, поэтому принимается решение о ликвидации предприятия.

Порядок регистрации и ликвидации юридических лиц в Республике Казахстан действует по принципу «одного окна», когда заявитель сдает пакет документов в один регистрирующий орган – центр обслуживания населения (далее – ЦОН) и в нем же получает документы, подтверждающие ликвидацию юридического лица.

Для регистрации прекращения деятельности юридического лица путем добровольной ликвидации в территориальный ЦОН представляются следующие документы:

1) заявление о регистрации ликвидации по форме, установленной Министерством юстиции Республики Казахстан;

2) решение собственника имущества юридического лица или уполномоченного собственником органа либо органа юридического лица, уполномоченного на то учредительными документами, скрепленное печатью юридического лица;

3) учредительные документы, свидетельство о государственной регистрации (перерегистрации);

4) документ, подтверждающий публикацию в печатном издании информации о ликвидации юридического лица, порядке и сроках заявления претензий кредиторами;

5) ликвидационный баланс;

6) решение собственника имущества юридического лица или иного органа, принявшего решение о ликвидации юридического лица, об утверждении ликвидационного баланса, скрепленное печатью юридического лица;

7) документ об уничтожении печати юридического лица;

8) справки об отсутствии налоговой задолженности, задолженности по обязательным пенсионным взносам и социальным отчислениям;

9) справка таможенных органов об отсутствии задолженностей по таможенным платежам;

10) уведомление уполномоченного органа об аннулировании выпуска акций (для акционерных обществ);

13) квитанция или документ, подтверждающие уплату в бюджет сбора за государственную регистрацию юридических лиц и учетную регистрацию филиалов и представительств (для малого бизнеса – 2 МРП, для среднего и крупного бизнеса – 6,5 МРП) (ст. 16 Закона о государственной регистрации юридических лиц).

15.5. ПРОЦЕДУРА ЛИКВИДАЦИИ ЮРИДИЧЕСКОГО ЛИЦА

Имея перечень документов, которые представляются в ЦОН для ликвидации, можно выстроить схему ликвидации юридического лица:

• первоначально юридическим лицом принимается решение о ликвидации фирмы и избирается ликвидационная комиссия, к которой переходят полномочия по управлению делами юридического лица;

• о принятом решении уведомляются налоговый и регистрирующий органы, помещается в органе печати публикация о ликвидации фирмы, о порядке и сроках заявления требований кредиторов, принимаются меры по выявлению кредиторов и получению дебиторской задолженности;

• решаются структурные (закрытие структурных подразделений – филиалов, представительств) и кадровые вопросы (увольнение, выплата компенсаций сотрудникам);

• налоговым органом осуществляется проверка ликвидируемого юридического лица;

• составляется промежуточный ликвидационный баланс, который содержит сведения о составе имущества ликвидируемого общества, перечень предъявляемых кредиторами требований, а также информацию о результатах их рассмотрения;

• со дня утверждения промежуточного ликвидационного баланса происходят денежные выплаты кредиторам по заявленным требованиям в порядке очередности;

• составляется и утверждается ликвидационный баланс;

• ликвидационная комиссия распределяет между участниками (акционерами) оставшееся после удовлетворения требований кредиторов имущество;

• ликвидационная комиссия закрывает счета в банках, уничтожает печать;

• налоговый и таможенный органы выдают справку об отсутствии задолженностей и претензий;

• документы сдаются в архив;

• подаются в ЦОН документы для регистрации ликвидации.

Ликвидация юридического лица считается завершенной, а юридическое лицо прекратившим свое существование – после внесения об этом записи в единый Государственный регистр юридических лиц(п. 10 ст. 50 Гражданского кодекса).

Рассмотрим процедуру ликвидации юридического лица.

1. Принятие решения о ликвидации. Предложение о ликвидации предприятия выносит на общее собрание учредителей совет директоров или иной орган (в соответствии с уставом предприятия). Решение о ликвидации оформляется должным образом (протокол собрания учредителей, решение вышестоящего органа, решение единственного учредителя (если юридическое лицо учреждено одним лицом) и др.) – указываются причины, порядок и сроки ликвидации.

2. Назначение ликвидационной комиссии. Собственник имущества юридического лица или орган, принявший решение о ликвидации юридического лица, назначает ликвидационную комиссию. С момента назначения ликвидационной комиссии к ней переходят полномочия по управлению имуществом и делами юридического лица. В ликвидационную комиссию обычно включаются руководители предприятия, главный бухгалтер, юрист и другие лица, ознакомленные с состоянием дел на предприятии. Председателем ликвидационной комиссии обычно является генеральный директор предприятия, который наделен правом подписи платежных банковских документов.

Ликвидационная комиссия должна разработать и утвердить план ликвидации предприятия и в течение трех рабочих дней со дня принятия решения о ликвидации письменно сообщить об этом регистрирующему и налоговому органу по месту своего нахождения (п. 1 ст. 37 Налогового кодекса, ст. 50 Гражданского кодекса).

3. Публикация объявления о ликвидации. Ликвидационная комиссия публикует в официальных печатных изданиях центрального органа юстиции информацию о ликвидации предприятия, а также о порядке и сроках заявления претензий его кредиторами. Срок заявления претензий не может быть менее двух месяцев с момента выхода публикации о ликвидации. Необходимо сохранить оригинал газеты, иначе придется представлять в ЦОН копию, заверенную в библиотеке.

4. Выявление и письменное уведомление кредиторов о ликвидации. Ликвидационная комиссия принимает меры по выявлению и письменному уведомлению кредиторов о ликвидации предприятия.

5. Закрытие филиалов и представительств юридического лица. Если у юридического лица есть структурные подразделения, то их необходимо закрыть. Процедура ликвидации филиала (представительства) предусмотрена в главе 11 Инструкции по государственной регистрации юридических лиц и учетной регистрации филиалов и представительств.

Для снятия филиала (представительства) с учетной регистрации в регистрирующий орган представляются:

1) заявление по установленной форме;

2) решение юридического лица о прекращении деятельности филиала (представительства), скрепленное печатью юридического лица или суда об упразднении филиала (представительства);

3) подлинники свидетельства об учетной регистрации (перерегистрации) и положения о филиале (представительстве);

4) квитанция или документ, подтверждающий уплату в бюджет сбора за государственную регистрацию юридических лиц и учетную регистрацию филиалов и представительств.

Для снятия с учетной регистрации филиала (представительства) помимо вышеуказанных документов требуется справка налогового органа по местонахождению филиала (представительства) об отсутствии (наличии) налоговой задолженности.

Регистрирующий орган в течение десяти дней со дня получения заявления о снятии филиала (представительства) с учета проверяет полноту и правильность оформления представленных документов и в случае отсутствия нарушений издает приказ о снятии с учетной регистрации филиала (представительства), аннулировании свидетельства об учетной регистрации филиала (представительства) и внесении в реестр и электронный регистр юридических лиц, филиалов и представительств  сведений о прекращении деятельности филиала (представительства).

6. Проведение комплекса работ по увольнению работников. Согласно пункту 1 статьи 56 Трудового кодекса Республики Казахстан (далее – Трудовой кодекс), при ликвидации предприятия работодатель обязан письменно предупредить работника о расторжении трудового договора за один месяц, если в трудовом или коллективном договорах не предусмотрен более длительный срок предупреждения. С письменного согласия работника расторжение трудового договора может быть произведено до истечения срока предупреждения. Работодатель, кроме компенсационных выплат за неиспользованный трудовой отпуск, обязан выплатить компенсацию в связи с потерей работы при ликвидации предприятия в размере средней заработной платы за месяц (пп. 1) п. 1 ст. 157 Трудового кодекса), если в трудовом или коллективном договоре не предусмотрен более высокий размер компенсационной выплаты.

7. Выход из состава учредителей других предприятий. Если ликвидируемое предприятие является учредителем другого предприятия, то его необходимо вывести из состава учредителей. А если к тому же оно является единственным учредителем другого предприятия, то и это другое предприятие должно быть ликвидировано.

8. Проведение инвентаризации, оценки имущества, выявление дебиторов. Ликвидационная комиссия должна знать реальное финансовое состояние предприятия, поэтому необходимо провести полную инвентаризацию активов (имущества, дебиторской задолженности и др.). Активы должны отражаться по реальной стоимости, поэтому необходимо провести оценку. Необходимость оценки обусловлена еще и тем, что при распродаже имущества для погашения обязательств его стоимость, как правило, ниже рыночной цены. Комиссия принимает все меры по взысканию дебиторской задолженности.

9. Составление промежуточного ликвидационного баланса. Промежуточный ликвидационный баланс – это баланс, который составляется перед тем, как удовлетворять требования, предъявленные кредиторами в срок, установленный ликвидационной комиссией. Для составления промежуточного ликвидационного баланса в качестве исходных данных используется последний бухгалтерский баланс, составленный накануне принятия решения о ликвидации юридического лица. Составление промежуточного баланса должно быть осуществлено после того, как будет закрыт реестр требований кредиторов и проведена инвентаризация и оценка активов. В промежуточном балансе нет деления дебиторской и кредиторской задолженности на краткосрочную и долгосрочную, поскольку срок всех обязательств считается наступившим. Обязательства и требования, по которым истек срок исковой давности, а также расходы будущих периодов закрываются. Промежуточный ликвидационный баланс утверждается собственником имущества юридического лица.

10. Сдача ликвидационной налоговой отчетности и подача заявления в налоговый орган о проведении документальной проверки. Согласно пункту 2 статьи 37 Налогового кодекса, ликвидируемое юридическое лицо в течение трех рабочих дней со дня утверждения промежуточного ликвидационного баланса представляет в налоговый орган по месту своего нахождения следующие документы:

1) налоговое заявление о проведении документальной проверки (приложение 1 *);

2) ликвидационную налоговую отчетность;

3) свидетельство о постановке на регистрационный учет по НДС;

4) налоговое заявление для снятия с регистрационного учета по НДС.

Документы, указанные в подпунктах 3) и 4), представляются в случае, если ликвидируемое юридическое лицо является плательщиком НДС.

Ликвидационная налоговая отчетность составляется по всем видам налогов, других обязательных платежей в бюджет, обязательным пенсионным взносам и социальным отчислениям, по которым ликвидируемое юридическое лицо является плательщиком за период с начала налогового периода, в котором представлено налоговое заявление о проведении документальной проверки, до даты представления такого заявления.

Ликвидируемое юридическое лицо уплачивает налоги, другие обязательные платежи в бюджет, социальные отчисления, перечисляет обязательные пенсионные взносы, отраженные в ликвидационной налоговой отчетности, не позднее десяти календарных дней со дня представления в налоговый орган ликвидационной налоговой отчетности.

В процессе закрытия часто возникают обстоятельства, вызывающие необходимость внесения изменений и дополнений в уже сданную ликвидационную налоговую отчетность, в связи с этим часто возникает вопрос: вправе ли налогоплательщик представлять дополнительную налоговую отчетность к ранее представленной ликвидационной налоговой отчетности? Пунктом 4 статьи 70 Налогового кодекса установлено, что дополнительная ликвидационная налоговая отчетность может быть представлена налогоплательщиком только до начала налоговой проверки, проводимой налоговым органом.

Документальная проверка должна быть начата налоговыми органами не позднее двадцати рабочих дней после получения налоговым органом налогового заявления ликвидируемого юридического лица (практически сроки больше).

11. Снятие с учета контрольно-кассовой машины (ККМ). Для снятия с учета ККМ налогоплательщик представляет в налоговые органы: заявление, опломбированную машину, книгу учета наличных денег, книгу товарных чеков, карточку.

Согласно пункту 4 статьи 648 Налогового кодекса, должностное лицо налогового органа в течение пяти рабочих дней со дня регистрации в налоговом органе налогового заявления о снятии с учета ККМ производит снятие с учета ККМ, для этого:

1) снимает фискальный отчет;

2) проводит камеральный контроль и сопоставление данных книги учета наличных денег с показаниями фискального отчета и данными книги товарных чеков;

3) делает запись о закрытии книги учета наличных денег и книги товарных чеков;

4) производит снятие пломбы налогового органа с корпуса контрольно-кассовой машины;

5) возвращает налогоплательщику:

− ККМ;

− книги учета наличных денег и товарных чеков;

− регистрационную карточку с отметкой о снятии с учета ККМ.

12. Выплата долгов кредиторам. Следует отметить, что очередность, в которой удовлетворяются требования кредиторов при ликвидации юридического лица, установлена статьей 51 Гражданского кодекса:

• в первую очередь – удовлетворяются требования по уплате удержанных из заработной платы алиментов, а также требования граждан, перед которыми ликвидируемое юридическое лицо несет ответственность за причинение вреда жизни или здоровью;

• во вторую очередь – производятся расчеты по оплате труда и выплате компенсаций лицам, работавшим по трудовому договору, задолженностей по социальным отчислениям, обязательных пенсионных взносов, а также вознаграждений по авторским договорам;

• в третью очередь – удовлетворяются требования кредиторов по обязательствам, обеспеченным залогом имущества ликвидируемого предприятия;

• в четвертую очередь – погашается задолженность по налогам и другим обязательным платежам в бюджет;

• в пятую очередь – производятся расчеты с другими кредиторами в соответствии с законодательными актами.

Задолженность перед кредиторами первых четырех очередей погашается сразу после утверждения промежуточного ликвидационного баланса, а перед кредиторами пятой очереди – по истечении месяца со дня утверждения промежуточного ликвидационного баланса.

Требования каждой очереди удовлетворяются после полного удовлетворения требований предыдущей очереди. Если у ликвидируемого юридического лица недостаточно денег для удовлетворения требований кредиторов, ликвидационная комиссия осуществляет продажу имущества юридического лица с публичных торгов. В первую очередь продаже подлежит имущество, непосредственно не участвующее в процессе производства (например, ценные бумаги, легковые автомобили, предметы дизайна офисов и т. п.). Во вторую очередь – готовая продукция и товары. Сырье, материалы, а также объекты недвижимого имущества, оборудование и другие основные средства продаются в третью очередь. Средства от продажи имущества (за минусом расходов на проведение торгов) направляются на удовлетворение требований кредиторов. Необходимо также помнить о том, что действующее законодательство не освобождает предприятия, находящиеся на стадии ликвидации, от уплаты налогов. Обязанность по исчислению и уплате налогов лежит на ликвидационной комиссии.

При недостаточности средств и имущества ликвидируемого юридического лица они распределяются между кредиторами соответствующей очереди пропорционально суммам требований, подлежащих удовлетворению.

В случае отказа ликвидационной комиссии в удовлетворении требований кредитора либо уклонения от их рассмотрения кредитор вправе до утверждения ликвидационного баланса юридического лица обратиться в суд с иском к ликвидационной комиссии. По решению суда требования кредитора могут быть удовлетворены за счет оставшегося имущества ликвидированного юридического лица. Претензии кредиторов, не удовлетворенные из-за недостаточности имущества ликвидируемого юридического лица, а также не заявленные до утверждения ликвидационного баланса, считаются погашенными. Погашенными считаются также требования кредиторов, не признанные ликвидационной комиссией, если кредитор не обращался с иском в суд, и требования, в удовлетворении которых решением суда кредитору отказано.

13. Составление ликвидационного баланса. После завершения расчетов с кредиторами ликвидационная комиссия составляет ликвидационный баланс, который утверждается собственником имущества юридического лица.

Оставшееся после удовлетворения требований кредиторов имущество юридического лица передается учредителям (участникам), имеющим вещные права на это имущество, согласно учредительным документам.

Так как в свое время учредители внесли уставный капитал в предприятие путем внесения средств (имущества), теперь им нужно эти средства вернуть. Данный оборот не будет являться доходом предприятия ни по бухгалтерскому, ни по налоговому учету (п. 2 ст. 84 Налогового кодекса). Также данный оборот не является оборотом по реализации для начисления НДС (пп. 2) п. 3 ст. 231 Налогового кодекса).

Остальные доходыот распределения имущества при ликвидации юридического лица, согласно Налоговому кодексу, признаются дивидендами (пп. 14) п. 1 ст. 12 Налогового кодекса). Доход в виде дивидендов относится к доходам, облагаемым у источника выплаты (п. 4 ст. 160 Налогового кодекса). Сумма налога исчисляется по ставке 5% (п. 2 ст. 158 Налогового кодекса). Однако следует иметь в виду, что согласно подпункту 7) пункта 1 статьи 156 Налогового кодекса, из доходов, подлежащих налогообложению, исключаются дивиденды при одновременном выполнении следующих условий:

− на день начисления дивидендов налогоплательщик владеет акциями или долями участия, по которым выплачиваются дивиденды, более трех лет;

− юридическое лицо, выплачивающее дивиденды, не является недропользователем в течение периода, за который выплачиваются дивиденды;

− более 50% стоимости активов юридического лица, выплачивающего дивиденды, на день выплаты дивидендов составляет имущество лиц (лица), не являющихся (не являющегося) недропользователями (недропользователем).

Все статьи ликвидационного баланса должны быть закрыты, а валюта баланса становится нулевой, что подтверждает правильность составления ликвидационного баланса.

Составление ликвидационного баланса – это один из самых сложных вопросов для бухгалтеров, поэтому остановимся на этом подробнее. Ниже представлена схема, на которой показана взаимосвязь промежуточного ликвидационного баланса и окончательного ликвидационного баланса, а также приведен пример составления ликвидационного баланса.

Взаимосвязь промежуточного ликвидационного баланса и окончательного ликвидационного баланса

ПРИМЕР

Составим промежуточный баланс и окончательный ликвидационный баланс. ТОО «Л» 2 октября 2011 года приняло решение о ликвидации. Общее собрание учредителей назначило ликвидационную комиссию. В периодическом издании «Юридическая газета» было опубликовано объявление о ликвидации и установлен срок, в течение которого кредиторы могут предъявить свои требования к ТОО «Л», – два месяца. Бухгалтерский баланс ТОО «Л» по состоянию на 1 октября 2011 года выглядел так:

Баланс ТОО «Л» по состоянию на 1 октября 2011 года

д. е.

Чтобы упростить пример, предположим, что по состоянию на 1 октября 2011 года у ТОО «Л» нет задолженности перед персоналом по оплате труда, бюджетом и внебюджетными фондами. В октябре – ноябре 2011 года ТОО «Л» смогло истребовать со своих дебиторов всю сумму дебиторской задолженности – 20 000 д. е. Деньги поступили на расчетный счет ТОО «Л». В бухгалтерском учете это было отражено так:

тенге

Предположим, что других хозяйственных операций за этот период у ТОО «Л» не было. По окончании срока, установленного для предъявления требований кредиторами (то есть по истечении двух месяцев), ликвидационная комиссия составляет и утверждает промежуточный ликвидационный баланс. Промежуточный ликвидационный баланс ТОО «Л» по состоянию на 2 декабря 2011 года будет выглядеть так:

Промежуточный ликвидационный баланс ТОО «Л»  по состоянию на 2 декабря 2011 года

д. е.

Как видно, имеющихся у ТОО «Л» денежных средств – 50 000 (10 000 + 40 000) – недостаточно, чтобы удовлетворить требования всех кредиторов (85 000). В такой ситуации ликвидационная комиссия обязана выставить имущество предприятия на публичные торги. На публичные торги были выставлены все принадлежащие ТОО «Л» материальные ценности. Выручка от продажи материалов составила 84 000 (в том числе НДС – 9 000), расходы на проведение торгов – 10 000 д. е. Расходы понес покупатель запасов ТОО «Л» – эти расходы закроются взаимозачетом. В учете ТОО «Л» будут сделаны проводки:

Корреспонденция счетов при отражении операцийпослевыставления имущества предприятия на публичные торги

д. е.

Как видим, финансовый результат по данной сделке равен 5 000 д. е. (75 000 – 60 000 – 10 000), но с учетом непокрытых убытков (-15 000 + 5 000) у ТОО «Л» не возникает обязательств перед бюджетом по КПН, а только по НДС – 9 000 д. е. Предположим, что других операций, приводящих к возникновению налоговых обязательств, у ТОО «Л» не было. По окончании отчетного периода ТОО «Л» должно перечислить сумму НДС в бюджет:

д. е.

Средств, вырученных от продажи материалов (вместе с теми, что уже имеются у ТОО «Л»), хватит для удовлетворения требований всех кредиторов. В учете ТОО «Л» перечисление денег кредиторам будет отражено так:

д. е.

После того как завершены расчеты с кредиторами, ликвидационная комиссия составляет ликвидационный баланс.

Окончательный ликвидационный баланс ТОО «Л» (на дату составления баланса)

д. е.

Ликвидационный баланс закрывается так:

Корреспонденция счетов при закрытии ликвидационного баланса

д. е.

После того как эти операции будут отражены в учете, все статьи ликвидационного баланса будут закрыты, а валюта баланса станет нулевой. Это подтверждает, что все расчеты бухгалтер ликвидационной комиссии произвел верно. Ликвидационный баланс утверждается.

ПРИМЕР

Рассмотрим второй вариант, когда у предприятия не хватает средств закрыть кредиторскую задолженность. Как в этом случае закрывается ликвидационный баланс?

Возьмем тот же  пример баланса ТОО «Л», но кредиторская задолженность будет составлять не 85 000, а 185 000 д. е. (на 100 000 больше). Убыток, соответственно, составит (115 000). В этом случае промежуточный ликвидационный баланс ТОО «Л» по состоянию на 2 декабря 2011 года будет выглядеть так:

Промежуточный ликвидационный баланс ТОО «Л» по состоянию на 2 декабря 2011 года

д. е.

После проведения всех процедур с продажей запасов, расчетом с бюджетом по НДС на погашение кредиторской задолженности будут перечислены все денежные средства – 115 000, перечисление денег кредиторам будет отражено так:

д. е.

Но этих средств недостаточно для погашения всей кредиторской задолженности, и требования кредиторов в размере 70 000 д. е. не будут погашены.

Cогласно подпункту 2) пункта 1 статьи 88 Налогового кодекса, обязательства, не востребованные кредитором на момент утверждения ликвидационного баланса при ликвидации налогоплательщика, являются доходом от списания обязательств:

д. е.

В результате  операций при ликвидации предприятия убыток предприятия уменьшится:

(115 00) (Убыток на момент начала ликвидации) + 75 000 (Доход от продажи материалов) +

70 000 (Доход от списания обязательств) – 60 000 (Списана себестоимость проданных материалов) –

10 000 (Расходы на торгах) = (40 000).

Средств для распределения учредителям не осталось.

Окончательный ликвидационный баланс ТОО «Л» (на дату составления баланса)

д. е.

ПРИМЕР

Рассмотрим вариант, когда у ликвидируемого предприятия остались доходы (средства)после распределения имущества кредиторам в размере 70 000 тенге. Такие доходы признаются дивидендами
(пп. 14) п. 1 статьи 12 Налогового кодекса). У предприятия два учредителя с равными долями, причем первый учредитель подпадает под льготные условия налогообложения дивидендов (не недропользователь, владеет долей более трех лет), второй учредитель не подпадает под льготные условия (владеет долей менее трех лет).

Корреспонденция счетов при начислении дивидендов участникам

д. е.

14. Закрытие счета в банке, уничтожение печати и получение справки в таможенном органе. Ликвидационная комиссия должна закрыть все банковские счета, имеющиеся у предприятия. Для этого в банк направляется письмо с просьбой закрыть счет, с приложением решения о ликвидации предприятия.

Также необходимо получить акт об уничтожении печати. Для этого обращаются в органы внутренних дел или организации, имеющие на это право (как правило, обращаются в ту же организацию, которая изготавливала печать). Представляют следующие документы: свидетельство о государственной регистрации, решение о ликвидации, акт налоговой проверки, доверенность на уничтожение печати. Не следует уничтожать печать раньше времени! На всякий случай необходимо оставить несколько листков с оттиском, если в последний момент потребуется какой-нибудь не предусмотренный вами документ.

Далее нужно взять справку в таможенном органе об отсутствии задолженности по таможенным платежам, а также о незавершенных внешнеторговых сделках. В некоторых регионах эти функции возложены на отдел валютного контроля обслуживающего банка.

15. Получение в налоговом органе справки об отсутствии налоговой задолженности и других обязательных платежах в бюджет. После завершения документальной проверки и погашения налоговой задолженности, задолженности по обязательным пенсионным взносам и социальным отчислениям юридическое лицо представляет в налоговый орган следующие документы:

1) ликвидационный баланс;

2) справку банка о закрытии имеющихся банковских счетов.

При отсутствии претензий со стороны налогового органа выдается справка налогоплательщику об отсутствии налоговой задолженности, задолженности по обязательным пенсионным взносам и социальным отчислениям.

16. Сдача документов в архив. При ликвидации юридических лиц решение о месте дальнейшего хранения документов по уставной деятельности и по личному составу принимается ликвидационной комиссией или конкурсным управляющим по согласованию с уполномоченным органом. Как правило, документы сдаются в архив по месту нахождения. При реорганизации юридических лиц документы передаются правопреемникам (п. 3 ст. 8 Закона Республики Казахстан от 22 декабря 1998 года № 326-I «О Национальном архивном фонде и архивах»).В перечне документов, представляемых в ЦОН для ликвидации юридического лица, не указан акт приема-передачи документов в архив, но это не значит, что документы не должны сдаваться в архив.

17. Сдача документов в ЦОН для исключения ликвидированного предприятия из единого государственного реестра. Документы, перечень которых приведен в начале статьи, представляются в ЦОН. Специалист ЦОН принимает пакет документов под расписку, а также сообщает дату выдачи готовых документов, передает пакет документов в департамент юстиции. Если в процессе проверки не выявлены нарушения установленного порядка ликвидации, департамент юстиции в течение десяти дней регистрирует прекращение деятельности юридического лица. Регистрация прекращения деятельности субъекта естественной монополии осуществляется регистрирующим органом с предварительного согласия уполномоченного органа. При получении в ЦОНе свидетельства департамента юстиции о снятии с учета государственной регистрации юридического лица при себе необходимо иметь удостоверение личности. Если получение документов поручено третьему лицу, то необходима доверенность.

15.6. РЕОРГАНИЗАЦИЯ ЮРИДИЧЕСКОГО ЛИЦА

Реорганизация юридического лица является одним из способов его прекращения и отличается от ликвидации наличием правопреемства. Исключение составляет реорганизация путем выделения, при котором реорганизуемое юридическое лицо продолжает свое существование (регистрируются лишь изменения, вносимые в учредительные документы).

Добровольная реорганизация юридического лица происходит по решению его учредителей (участников, акционеров) либо органа юридического лица, уполномоченного на то учредительными документами.

Реорганизация юридического лица может быть осуществлена в следующих формах:

• слияние,

• присоединение (поглощение),

• разделение,

• выделение,

• преобразование.

Слиянием юридических лиц признается создание нового юридического лица с передачей ему в соответствии с передаточным актом всех прав и обязанностей двух или нескольких юридических лиц и ликвидацией последних.

Присоединением (поглощением) юридического лица считается ликвидация одного или нескольких юридических лиц с передачей всех их прав и обязанностей в соответствии с передаточным актом другому ранее созданному юридическому лицу.

Под разделением юридического лица понимается ликвидация юридического лица с передачей всех его прав и обязанностей вновь созданным юридическим лицам в соответствии с разделительным балансом.

Выделением юридического лица признается создание одного или нескольких юридических лиц с передачей ему (им) части прав и обязанностей в соответствии с разделительным балансом реорганизуемого юридического лица без ликвидации последнего.

Преобразование юридического лица состоит в прекращении деятельности и образовании на его основе юридического лица другой организационно-правовой формы в соответствии с передаточным актом.

Условные формы реорганизации и передача прав и обязанностей

Таким образом, при реорганизации юридического лица происходит либо смена организационно-правовой формы существующей организации (преобразование), либо прекращение и появление новых юридических лиц. Согласно статье 45 Гражданского кодекса, юридическое лицо считается реорганизованным, за исключением случаев реорганизации в форме присоединения, с момента регистрации вновь возникших юридических лиц. При реорганизации юридического лица путем присоединения к нему другого юридического лица первое из них считается реорганизованным с момента внесения в Государственный регистр юридических лиц записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица.

С чего начинается реорганизация?

Организации, участвующие в слиянии, подписывают договор о слиянии. Организации, принимающие участие в реорганизации в форме присоединения, заключают договор о присоединении. В этих договорах определяется порядок и условия реорганизации, а в договорах участников акционерных обществ также определяется порядок конвертации акций. После принятия решения о реорганизации собственник имущества юридического лица или орган, принявший решение о реорганизации юридического лица, обязан в двухмесячный срок со дня принятия решения направить всем своим кредиторам письменные уведомления о реорганизации и поместить соответствующее объявление в официальных органах печати. К уведомлению (объявлению) необходимо приложить сведения о других участвующих в реорганизации обществах. Со дня получения уведомления (публикации объявления) потребовать прекращения или досрочного исполнения обязательства, должником по которому является это юридическое лицо, и возмещения убытков.

Согласно статье 47 Гражданского кодекса, имущественные права и обязанности реорганизованного юридического лица переходят к вновь возникшему юридическому лицу: при слиянии и присоединении – в соответствии с передаточным актом, при разделении и выделении – в соответствии с разделительным балансом.

Передаточный акт и разделительный баланс должны содержать положения о правопреемстве по всем обязательствам реорганизованного юридического лица в отношении всех его кредиторов и должников, включая и обязательства, оспариваемые сторонами.

Передаточный акт и разделительный баланс утверждаются собственником имущества юридического лица или органом, принявшим решение о реорганизации юридического лица, и представляются вместе с учредительными документами для регистрации вновь возникших юридических лиц или внесения изменений в учредительные документы существующих юридических лиц.

Непредставление с учредительными документами передаточного акта или разделительного баланса, а также отсутствие в них положений о правопреемстве по обязательствам реорганизованного юридического лица влекут отказ в государственной регистрации вновь возникших юридических лиц.

Имущество (права и обязанности) переходит к правопреемнику в момент его регистрации, если иное не предусмотрено законодательными актами или решением о реорганизации.

При проведении реорганизации необходимо использовать максимально достоверную учетную базу. Для этого необходимо провести полную инвентаризацию активов и обязательств предприятия, а также урегулировать налоговые вопросы. При инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности следует вести аналитику по контрагентам (покупатели, расчеты с подотчетными лицами, расчеты по заработной плате, авансы по поставщикам и подрядчикам и т. д.). Использование этих аналитических признаков в дальнейшем позволит установить, в связи с каким выделяемым видом деятельности возникла та или иная сумма кредиторской и дебиторской задолженности, и правильно перераспределить обязательства между созданными компаниями.

Распределение активов и обязательств между выделяемыми (разделяемыми) компаниями может быть основано на технологическом и территориальном принципах, а также на принципах сохранения, следования и справедливости.

Технологический принцип – активы и обязательства распределяются в зависимости от вида деятельности, в котором они используются. В большинстве случаев этот принцип применяется в отношении основных средств, объектов незавершенного строительства, производственных запасов, кредиторской и дебиторской задолженности, а также при определении правопреемства в отношении договоров, заключенных реорганизуемой компанией.

Территориальный принцип – активы и обязательства распределяются в зависимости от того, на территории какой компании будет находиться имущество к моменту возникновения прав на него.

Принцип сохранения – активы и обязательства не распределяются на выделяемые компании. Такой подход может быть использован в отношении прав и обязанностей, связанных с уплатой налогов, причинением вреда жизни и здоровью работников, которые возникли до момента реорганизации.

Принцип следования применим к распределению обязательств (кредиторская задолженность и займы). Обязательства передаются той выделенной компании, в которую были переданы активы, приобретенные за счет заемных средств.

Принцип справедливости – обеспечить справедливое распределение имущества и обязательств и равной платежеспособности выделяемых обществ. В качестве показателей, характеризующих справедливость проведенного распределения активов, могут использоваться коэффициенты ликвидности, финансовой устойчивости и т. д. В качестве сравнительного показателя целесообразно использовать коэффициент баланса денежных потоков (КДП), который определяется как соотношение положительных и отрицательных денежных потоков за период (до пяти лет) с момента выделения компаний:

КДП = (Денежные средства и их эквиваленты + Дебиторская задолженность + Средства от продажи непрофильных активов и избыточных запасов) / (Кредиторская задолженность + Сумма НДС к уплате в бюджет)

Стоимостные выражения берутся по дисконтированной справедливой стоимости будущего платежа с учетом инфляции и риска, связанного с будущим потоком платежей. Если разница коэффициентов баланса денежных потоков по выделенным компаниям не превышает 5%, считается, что активы и обязательства распределены экономически справедливо. В противном случае необходимо заново перераспределить наиболее ликвидные активы (денежные средства, краткосрочную дебиторскую задолженность). После этого заново пересчитывается значение КДП.

Как быть с налогами при реорганизации?

Обязанность по уплате налогов и сборов при реорганизации юридического лица возлагается на его правопреемника независимо от того, были ли известны ему до завершения реорганизации факты и (или) обстоятельства неисполнения или ненадлежащего исполнения обязанности по уплате налогов и сборов. Это могут быть пени, причитающиеся по перешедшим к нему обязанностям, а также штрафы, наложенные на фирму за совершение налоговых правонарушений до завершения его реорганизации. В случае если правопреемников несколько, каждый из них исполняет эту обязанность в соответствии с разделительным балансом. Это еще раз подтверждает тот факт, что перед реорганизацией необходимо провести инвентаризацию всех обязательств. При реорганизации следует иметь в виду, что, согласно подпункту 10) пункта 3 статьи 231 Налогового кодекса, передача основных средств, нематериальных активов и иного имущества реорганизуемого юридического лица его правопреемнику (правопреемникам) не является оборотом по реализации. Согласно статье 138 Налогового кодекса, убытки, передаваемые в связи с реорганизацией путем разделения или выделения, распределяются по доле участия правопреемников в реорганизуемом налогоплательщике и переносятся в порядке, определенном статьей 137 Налогового кодекса.

Исполнение налогового обязательства при реорганизации юридического лица регламентировано статьями 39–40 Налогового кодекса. В статье 40 Налогового кодекса отражены особенности исполнения налогового обязательства юридического лица при реорганизации путем разделения.

Юридическое лицо в течение трех рабочих дней со дня принятия решения о реорганизации письменно сообщает об этом налоговому органу по месту нахождения. В течение трех рабочих дней со дня утверждения передаточного акта или разделительного баланса реорганизуемое юридическое лицо представляет в налоговый орган по месту своего нахождения:

1) свидетельство о постановке на регистрационный учет по НДС, налоговое заявление для снятия с регистрационного учета по НДС (для плательщиков НДС);

2) ликвидационную налоговую отчетность. Ликвидационная налоговая отчетность составляется по видам налогов, других обязательных платежей в бюджет, обязательным пенсионным взносам и социальным отчислениям за период с начала налогового периода, в котором возникло обязательство по представлению такой отчетности, до даты ее представления в налоговый орган.

При реорганизации юридического лица путем разделения дополнительно представляется налоговое заявление о проведении документальной проверки, которая должна быть начата налоговым органом не позднее двадцати рабочих дней после получения им налогового заявления реорганизуемого юридического лица. После завершения документальной проверки реорганизуемое юридическое лицо представляет в налоговый орган разделительный баланс и справку из банка о закрытии имеющихся банковских счетов.

Налоговый орган в течение трех рабочих дней со дня получения сведений национальных реестров идентификационных номеров о реорганизации юридического лица путем:

1) слияния – передает сальдо по лицевым счетам юридических лиц, вошедших в состав вновь возникшего юридического лица, в налоговый орган по месту нахождения вновь возникшего юридического лица на основании передаточного акта;

2) присоединения – передает сальдо по лицевому счету присоединившегося юридического лица в налоговый орган по месту нахождения юридического лица, к которому присоединилось указанное юридическое лицо, на основании передаточного акта;

3) выделения – передает сальдо по лицевому счету юридического лица, выделившего вновь возникшее юридическое лицо, в налоговый орган по месту нахождения вновь возникшего юридического лица на основании разделительного баланса;

4) разделения – передает сальдо по лицевым счетам разделившегося юридического лица в налоговый орган по месту нахождения вновь возникших юридических лиц на основании разделительного баланса.

Порядок передачи сальдо по лицевому счету реорганизуемого юридического лица устанавливается статьей 595 Налогового кодекса.

Реорганизация юридического лица не является основанием для изменения сроков исполнения его налогового обязательства по уплате налогов, других обязательных платежей в бюджет правопреемником этого юридического лица. При реорганизации юридического лица обязательство по хранению налоговых форм за реорганизованное лицо возлагается на его правопреемника (правопреемников) в течение срока исковой давности (ст. 62 Налогового кодекса).

Как выглядит разделительный баланс?

Отдельная форма разделительного баланса законодательством не предусмотрена. Для его составления используется утвержденная форма бухгалтерского баланса, в которой добавляются графы баланса реорганизуемого юридического лица и баланса нового (новых) юридических лиц.

ПРИМЕР

ТОО «А» реорганизуется с разделением на ТОО «В» и ТОО «С». Ниже приведен (без расшифровки по строкам) разделительный баланс ТОО «А».

Разделительный баланс ТОО «А»

тыс. тенге

Как выглядит передаточный акт?

Законодательством также не предусмотрена типовая форма передаточного акта при реорганизации. Передаточный акт, как и разделительный баланс, должен содержать положения о правопреемстве по всем обязательствам реорганизованного юридического лица в отношении всех его кредиторов и должников. Передаточный акт утверждается собственником имущества юридического лица.

Передаточный акт, как правило, содержит следующую информацию:

• наименование;

• дату составления;

• организационно-правовую форму и наименование правопреемника;

• передаваемую сумму активов и сумму пассивов баланса (с расшифровкой).

К передаточному акту прилагается баланс (на основании которого составлен передаточный акт), отчет о прибылях и убытках, список прилагаемых инвентаризационных описей, опись первичных учетных документов по передаваемым материальным ценностям (акты приема-передачи), расшифровка дебиторов и кредиторов.

ПРИМЕР

30 марта 2012 года на общем собрании участников ТОО «А» принимается решение о присоединении к ТОО «Б», что зафиксировано протоколом № 1. Оба предприятия, решившие реорганизоваться, письменно уведомляют об этом своих кредиторов, а также налоговые инспекции. Бухгалтерия ТОО «А» проводит работу для составления заключительного, а ТОО «Б» – вступительного баланса.

Компании заключают договор о присоединении, который утверждают на общем собрании участников каждой из организаций. Участники присоединяемого ТОО «А», помимо договора, утверждают на общем собрании передаточный акт, приведенный ниже.

После того как участники реорганизуемых компаний одобрят договор о присоединении и передаточный акт, проводится их совместное общее собрание, на котором утверждаются изменения и дополнения в устав, избираются руководители реорганизованной компании, а также определяются размеры долей в уставном капитале.

Уставный капитал правопреемника может оказаться больше или меньше суммы уставных капиталов реорганизованных компаний. Например, уставный капитал ТОО «А» составляет 20 000 тыс. тенге, а уставный капитал ТОО «Б» – 30 000 тыс. тенге. Учредители договорились, что после присоединения уставный капитал ТОО «Б» составит 52 000 тыс. тенге. Эту сумму бухгалтер ТОО «Б» указывает в строке 050 вступительного баланса, а разницу между новым уставным капиталом и суммой уставных капиталов двух компаний до реорганизации в размере 2 000 тыс. тенге (52 000 – 50 000) вычитает из нераспределенной прибыли вступительного баланса (строка 055 баланса).

Вступительная отчетность составляется на день, когда внесена запись в государственный реестр о прекращении деятельности присоединенного ТОО «А». Чтобы заполнить вступительный баланс, надо сложить активы и пассивы правопреемника с соответствующими показателями, приведенными в передаточном акте, с учетом возможных изменений и уточнений, которые раскрываются в пояснительной записке.

Кроме ликвидации и реорганизации существуют и другие способы прекращения деятельности юридического лица – так называемая «альтернативная» ликвидация, например продажа компании, в результате чего происходит смена участников, которые, в свою очередь, избирают нового руководителя юридического лица. Наряду со сменой участников, руководителя юридического лица, можно провести смену его наименования. Ответственность за дальнейшую судьбу юридического лица будут нести новые участники и руководитель.

15.7. ПРИОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ПРЕДПРИЯТИЯ

Часто складывается ситуация, когда у предприятия нет работы, но закрываться собственники не хотят, надеясь на лучшие времена. Тем более что процедура закрытия (ликвидации) – это процесс долгий и  затратный. В связи с финансовым кризисом такое явление носит массовый характер. Согласно статье 73 Налогового кодекса у налогоплательщика появилась возможность на время приостановления деятельности также приостановить сдачу налоговой отчетности. Если раньше в таком случае необходимо было сдавать в налоговый комитет и органы статистики отчеты с нулевыми показателями, так называемые «пустышки», и держать для этого бухгалтера, то сейчас можно приостановить сдачу налоговой отчетности и отчетности в органы статистики. Это приравнивается к представлению налоговой отчетности с нулевыми показателями на время приостановления деятельности. В любой удобный момент (по заявлению) можно возобновить деятельность.

Обратите внимание, что приостановление представления отчетности не распространяется на порядок и сроки представления налоговой отчетности по местным налогам: налогу на имущество, транспортные средства, земельному налогу, по плате за пользование земельными участками.

Порядок приостановления (продления, возобновления) представления налоговой отчетности описан ниже.

Налогоплательщик в случае принятия решения о приостановлении деятельности представляет в налоговый орган по месту своего нахождения налоговое заявление о приостановлении (продлении, возобновлении) представления налоговой отчетности на предстоящий период. Срок приостановления представления налоговой отчетности с учетом его продления не должен превышать срок, установленный статьей 46 Налогового кодекса (срок исковой давности – 5 лет).

Одновременно с налоговым заявлением о приостановлении представления налоговой отчетности налогоплательщик представляет налоговую отчетность по видам налогов, других обязательных платежей в бюджет, обязательным пенсионным взносам и социальным отчислениям с начала налогового периода до даты приостановления деятельности, указанной в таком заявлении. В случае если срок представления очередной налоговой отчетности наступает после представления налогового заявления, то представление такой очередной налоговой отчетности производится до даты представления налогового заявления.

В течение трех рабочих дней с даты получения налогового заявления о приостановлении представления налоговой отчетности налоговый орган принимает решение о приостановлении представления налоговой отчетности или об отказе в приостановлении представления налоговой отчетности по форме, установленной уполномоченным органом.

Решение о приостановлении представления налоговой отчетности или об отказе в приостановлении представления налоговой отчетности вручается налогоплательщику лично под роспись или иным способом, подтверждающим факт отправки и получения.

Решение об отказе в приостановлении представления налоговой отчетности принимается в случае наличия у налогоплательщика налоговой задолженности на дату подачи заявления или непредставления налогоплательщиком налоговой отчетности.

В случае принятия налогоплательщиком решения о возобновлении деятельности до окончания срока приостановления деятельности указанный налогоплательщик  представляет в налоговый орган по месту своего нахождения до окончания срока приостановления деятельности налоговое заявление о возобновлении представления налоговой отчетности.

После истечения срока приостановления деятельности, указанного в решении о приостановлении представления налоговой отчетности, налогоплательщик обязан представить в налоговый орган налоговую отчетность в обычном порядке.

Налогоплательщик вправе не позднее даты окончания текущего периода приостановления представления налоговой отчетности подать в налоговый орган налоговое заявление о продлении приостановления представления налоговой отчетности.

В случае обнаружения налоговым органом фактов осуществления налогоплательщиком  деятельности в период ее приостановления налоговые органы без извещения указанных лиц признают прекращенным срок приостановления представления налоговой отчетности.

Приостановление (продление, возобновление) представления налоговой отчетности налогоплательщикомне распространяется на следующих налогоплательщиков:

1) индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы для крестьянских или фермерских хозяйств, для субъектов малого бизнеса на основе патента;

2) индивидуальных предпринимателей или юридических лиц, являющихся плательщиками налога на игорный бизнес и (или) фиксированного налога;

3) юридических лиц, применяющих специальный налоговый режим для юридических лиц – производителей сельскохозяйственной продукции, продукции аквакультуры (рыбоводства) и сельских потребительских кооперативов.

Для того чтобы приостановить сдачу отчетов в органы статистики на период приостановления налоговой отчетности, надо написать письмо в органы статистики и приложить копию решения о приостановлении, выданную налоговым комитетом.