Путеводитель бухгалтера – 2012: Глава 3. Учет денежных средств

3.1. УЧЕТ ОПЕРАЦИЙ, СВЯЗАННЫХ С НАЛИЧНЫМИ ДЕНЕЖНЫМИ СРЕДСТВАМИ

Денежные средства – наиболее ликвидная часть текущих активов – являются составляющей оборотного капитала. К денежным средствам относятся деньги в кассе, на расчетных и депозитных счетах.

Порядок учета и оформления кассовых операций изложен в Правилах ведения бухгалтерского учета, утвержденных постановлением Правительства Республики Казахстана от 14 октября 2011 года № 1172 (далее – Правила ведения бухгалтерского учета).

Прием наличных денег производится поприходному кассовому ордеру, подписанному главным бухгалтером или лицом, на то уполномоченным руководством субъекта. При приеме наличных денег выдается квитанция за подписями главного бухгалтера или лица, на то уполномоченного руководством субъекта, и кассира, заверенная печатью.

Выдача наличных денег из кассы производится по расходному кассовому ордеру. Расходный ордер подписывается руководством субъекта, главным бухгалтером или лицом, на то уполномоченным руководством субъекта, и кассиром.

Все приходные и расходные ордера до передачи их в кассу регистрируются бухгалтерской службой в специальных журналах регистрации приходных и расходных кассовых документов. 

При выдаче денег по расходному кассовому ордеру или ведомости отдельному лицу кассир требует предъявления документа, удостоверяющего личность получателя (паспорт или удостоверение личности гражданина), записывает наименование и номер документа, кем и когда выдан.

Получатель денег расписывается в расходном ордере или ведомости только собственноручно чернилами или пастой шариковых ручек.

Выдача наличных денег лицам, не состоящим в списочном составе субъекта, производится по расходным ордерам, выписываемым отдельно на каждое лицо, или по отдель­ной ведомости на основании заключенных договоров.

Выдачу наличных денег кассир производит только лицу, указанному в расходном ордере или платежной ведомости. Если выдача денег производится по доверенности, оформленной в установленном порядке, в тексте ордера указывается фамилия, имя, отчество и наименование документа, номер, дата и место выдачи документа, удостоверяющего личность лица, которому доверено получение, и фактического получателя наличных денежных средств. Доверенность остается у кассира и прикрепляется к расходному ордеру.

Оплата труда, выплата пособий по временной нетрудоспособности, стипендий, премий производится кассиром по платежным ведомостям без составления расходного ордера на каждого получателя. На общую сумму выданной заработной платы составляется один расходный ордер, дата и номер которого проставляются на каждой платежной ведомости.

На титульном листе платежной ведомости делается разрешительная надпись о выдаче наличных денег, за подписями руководства субъекта и главного бухгалтера, с указанием сроков выдачи наличных денег и суммы прописью.

Для учета денег, выданных из кассы доверенному лицу по выплате заработной платы и возврата остатка наличности и оплаченных документов, применяется книга учета принятых и выданных кассиром денег.

При получении приходных и расходных ордеров или платежных ведомостей кассир проверяет:

• наличие и подлинность на документах подписи главного бухгалтера, а на расходном ордере или платежной ведомости – разрешительной подписи руководства субъекта;

• правильность оформления документов;

• наличие перечисленных в документах приложений.

В случае несоблюдения хотя бы одного из этих требований кассир возвращает документы в бухгалтерскую службу для надлежащего оформления.

Расходные ордера, оформленные к платежным ведомостям на выплату заработной платы, регистрируются после ее выдачи.

Для осуществления расчетов наличными деньгами субъекты ведуткассовую книгу, которая нумеруется, прошивается и скрепляется печатью. Индивидуальными предпринимателями скрепление печатью производится при ее наличии. Количество листов в кассовой книге заверяется подписями руководства субъекта, главного бухгалтера.

Записи в кассовой книге ведутся в двух экземплярах. Вторые экземпляры листов служат отчетом кассира. Первые экземпляры листов остаются в кассовой книге. Первые и вторые экземпляры листов нумеруются одинаковыми номерами.

Записи в кассовую книгу производятся кассиром сразу же после получения или выдачи наличных денег по каждому ордеру или платежной ведомости. Ежедневно, в конце рабочего дня, кассир подсчитывает итоги операций за день, выводит остаток наличных денег в кассе и передает в бухгалтерскую службу отчет кассира (второй отрывной лист записей в кассовой книге за день) с приложением приходных и расходных кассовых документов под расписку в кассовой книге. Одновременно кассир сверяет остаток наличных денег в кассе с фактическим наличием денег.

Выдача наличных денег из кассы, без подписи получателя в расходном ордере или в платежной ведомости, в оправдание остатка наличных денег в кассе не принимается. Эта сумма считается недостачей и взыскивается с кассира. Наличные деньги, не оправданные приходными ордерами, считаются излишком кассы и зачисляются в доход субъекта. Контроль за правильным и своевременным ведением кассовой книги возлагается на главного бухгалтера.

В субъектах малого предпринимательства с численностью работников не более десяти человек, не имеющих в штате кассира, его обязанности выполняет главный бухгалтер по письменному распоряжению руководства субъекта.

Согласно пункту 1 статьи 645 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (далее – Налоговый кодекс), на территории Республики Казахстан денежные расчеты, осуществляемые при торговых операциях, работах, услугах посредством наличных денег, производятся с обязательным применением контрольно-кассовых машин (ККМ).

Указанные требования не распространяются на денежные расчеты:

1) физических лиц, не подлежащих обязательной государственной регистрации в качестве индивидуальных предпринимателей, кроме лиц, осуществляющих частную нотариальную деятельность;

2) индивидуальных предпринимателей (кроме реализующих подакцизные товары):

• осуществляющих деятельность на основе патента в рамках специального налогового режима для субъектов малого бизнеса;

• осуществляющих деятельность в рамках специального налогового режима для крестьянских или фермерских хозяйств;

3) в части оказания услуг населению по перевозкам в общественном городском транспорте с выдачей билетов по форме, утвержденной уполномоченным государственным органом в области транспорта по согласованию с уполномоченным органом;

4) Национального банка Республики Казахстан.

Корреспонденция счетов по учету операций с наличными денежными средствами

В Правилах ведения бухгалтерского учета регламентирован учет подотчетных сумм. Подотчетные суммы выдаются только сотрудникам субъекта. Учет подотчетных сумм ведется по каждому сотруднику. Учет наличных денежных средств, выданных в подотчет, регламентируется учетной политикой субъекта, при этом в зависимости от назначения устанавливаются сроки представления авансового отчета подотчетного лица, возврата наличных денежных средств.

Авансовый отчет подписывается руководством субъекта и сдается в бухгалтерскую службу, которая обеспечивает своевременность сдачи авансового отчета и оставшихся в подотчете наличных денежных средств.

Примечание. Согласно статье 101 Налогового кодекса, при расчете корпоративного подоходного налога к вычетам относятся компенсации при служебных командировках:

1) фактически произведенные расходы на проезд к месту командировки и обратно, включая оплату расходов за бронь, на основании документов, подтверждающих расходы на проезд и за бронь (в том числе электронного билета при наличии документа, подтверждающего факт оплаты его стоимости);

2) фактически произведенные расходы на наем жилого помещения, включая оплату расходов за бронь, на основании документов, подтверждающих расходы на наем жилого помещения и за бронь;

3) суточные, выплачиваемые работнику за время нахождения в командировке, в размере, установленном по решению налогоплательщика;

4) расходы, произведенные налогоплательщиком при оформлении въездной визы (стоимость визы, консульских услуг, обязательного медицинского страхования), на основании документов, подтверждающих расходы на оформление въездной визы (стоимость визы, консульских услуг, обязательного медицинского страхования).

3.2. УЧЕТ БЕЗНАЛИЧНЫХ ОПЕРАЦИЙ

Организация безналичных расчетов осуществляется в соответствии с Законом Республики Казахстан от 29 июня 1998 года № 237-I «О платежах и переводах денег» (далее – Закон о платежах и переводах денег), Правилами использования платежных документов и осуществления безналичных платежей и переводов денег на территории Республики Казахстан, утвержденными постановлением правления Национального банка Республики Казахстан от 25 апреля 2000 года № 179.

Банковский счет – способ отражения договорных отношений между банком и клиентом по приему денег и (или) банковскому обслуживанию клиента.

Банковские счета подразделяются на текущие и сберегательные счета физических и юридических лиц, обособленных подразделений юридических лиц, а также корреспондентские счета банков.

Текущий счет – банковский счет, открываемый банком клиенту на основании договора банковского счета, по которому выполняются операции, связанные с:

1) обеспечением наличия и использованием банком денег клиента;

2) принятием (зачислением) денег в пользу клиента;

3) выполнением распоряжения клиента о переводе денег в пользу третьих лиц в порядке, предусмотренном договором банковского счета;

4) исполнением распоряжения третьих лиц об изъятии денег клиента по основаниям, предусмотренным законодательными актами Республики Казахстан и (или) договором;

5) осуществлением приема от клиента и выдачи ему наличных денег в порядке, установленном договором банковского счета;

6) выплатой вознаграждения в размере и порядке, определяемых договором банковского счета;

7) предоставлением по требованию клиента информации о сумме денег клиента в банке и произведенных операциях в порядке, предусмотренном договором банковского счета;

8) осуществлением иного банковского обслуживания клиента, предусмотренного договором, законодательством Республики Казахстан и применяемыми в банковской практике обычаями делового оборота.

Сберегательный счет – банковский счет, открываемый банком клиенту на основании договора банковского вклада для выполнения операций, связанных с:

1) обеспечением наличия и использованием банком денег (вклада), принадлежащих клиенту;

2) осуществлением приема от клиента или третьих лиц денег как наличным, так и безналичным способом;

3) выплатой вознаграждения в размере и порядке, определяемых договором банковского вклада;

4) возвратом денег (вклада) клиенту на условиях, предусмотренных договором банковского вклада и законодательными актами Республики Казахстан, в том числе путем их перевода на другой банковский счет клиента.

В Типовом плане счетов бухгалтерского учета, утвержденном приказом министра финансов Республики Казахстан от 23 мая 2007 года № 185, предусмотрен отдельный учет для каждого вида счетов: 1031 «Денежные средства на текущих банковских счетах в национальной валюте», 1041 «Денежные средства на карт-счетах в национальной валюте», 1051 «Денежные средства на сберегательных (депозитных) счетах в национальной валюте».

Платежи производятся в соответствии с условиями гражданско-правовых сделок, нормами законодательства Республики Казахстан и решениями суда.

Согласно статье 21 Закона о платежах и переводах денег, платежи между юридическими лицами по сделке, сумма которой превышает 4 000 МРП, осуществляются только в безналичном порядке.

Типовые операции по учету безналичных операций:

Корреспонденция счетов по учету безналичных операций

3.3. УЧЕТ КУРСОВОЙ РАЗНИЦЫ

Компания может совершать сделки в иностранной валюте, для этого необходимо использовать обменный курс (курсы).

Курсовая разница – разница, возникающая в результате пересчета одинакового количества единиц одной валюты в другую валюту по другим валютным курсам.

МСФО (IAS) 21 «Влияние изменения валютных курсов» определяет различный порядок пересчета в зависимости от особенностей оценки статьи, а также от того, является она денежной или неденежной.

Денежные статьи – имеющиеся единицы валюты, активы и обязательства к получению или выплате в фиксированных или определяемых суммах единиц валюты.

Главной характеристикой денежной статьи является право на получение (или обязательство по предоставлению) фиксированного или определимого количества единиц валюты. Примерами являются: пенсии и другие пособия работникам, подлежащие выплате наличными день­гами; обязательства, подлежащие погашению в денежной форме; денежные дивиденды, признанные в качестве обязательства.

Отличительной чертой неденежной статьи является отсутствие права на получение (или обязательства по предоставлению) фиксированного или определимого количества единиц валюты. Примерами неденежных статей являются: предоплата товаров и услуг (например, арендная плата, выплаченная авансом), деловая репутация, нематериальные активы, запасы, основные средства, обязательства, подлежащие урегулированию путем предоставления неденежного актива. Таким образом, не вся дебиторская и кредиторская задолженность подпадает под определение денежной статьи, несмотря на тот факт, что вся она имеет денежное выражение.

Авансы, предоплату, как полученную, так и выданную, когда они представляют собой неденежную статью, следует пересчитывать только на момент их поступления или перечисления.

На каждую отчетную дату пересчет статей баланса в иностранной валюте производится по следующим курсам:

Пересчет статей баланса в иностранной валюте

ПРИМЕР

Компания «А» располагается в США, покупает товары у ТОО «С» (резидент Казахстана) на сумму 10 000 долл. США. Запасы покупаются на условии EXW (франко-завод). Это означает, что продавец считается выполнившим свои обязанности по поставке, когда он предоставит товар в распоряжение покупателя на своем предприятии или в другом названном месте (например, на заводе, фабрике, складе и т. п.). Были выполнены следующие операции:

Проводки будут выглядеть так:

Курсовые разницы, возникающие при расчете по денежным статьям или при пересчете денежных статей по курсам, отличающимся от курсов, по которым они пересчитывались при первоначальном признании в течение отчетного периода или в предыдущей финансовой отчетности, подлежат признанию как прибыли и убытки в отчете о совокупном доходе.

Изменение курсовых разниц в зависимости от тенденций изменений валютного курса и характера монетарной статьи:

ПРИМЕР

Американская компания «А» заключила 1 февраля контракт с ТОО «С» (резидент Казахстана) и покупает товары на сумму 10 000 долл. США. Договором предусмотрена отгрузка после получения 100-процентной предоплаты.

Аванс был оплачен 1 марта в полном объеме, курс на указанную дату составлял 145 тенге за долл. США. 1 апреля продукция была отгружена компании в полном объеме, курс на эту дату составлял 146 тенге за долл. США.

Компания «А» выполнит следующие проводки:

Несмотря на то, что к 1 апреля курс изменился, это не привело к возникновению курсовой разницы.

3.4. ОТРАЖЕНИЕ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ В «ОТЧЕТЕ О ДВИЖЕНИИ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ»

МСФО (IAS) 7 «Отчет о движении денежных средств» регламентирует представление и составление отчета о движении денежных средств. Аналогичная норма содержится в НСФО № 2.

В отчете о движении денежных средств отражаются полученные денежные средства, выплаченные денежные средства и чистое изменение в денежных средствах как результат операционной, инвестиционной и финансовой деятельности компании в течение периода, в формате, приводящем в соответствие сальдо счета денежных средств на начало и конец периода.

Движение денежных средств – поступления и платежи денежных средств и их эквивалентов.

Денежные средства включают деньги в кассе и на текущих счетах компании.

Эквиваленты денежных средств – это краткосрочные, высоколиквидные денежные средства, легко обратимые в заранее известную сумму денежных средств и подвергающиеся незначительному риску изменения их стоимости.

Эквиваленты денежных средств предназначены для погашения краткосрочных денежных обязательств, а не для инвестирования или других целей. Обычно инвестиции относятся к эквивалентам денежных средств только в том случае, если срок их погашения не превышает трех месяцев с момента их приобретения.

В отчете о движении денежных средств должны отражаться денежные потоки отчетного периода с их разделением на операционную, инвестиционную и финансовую деятельность.

Классификация потоков по категориям деятельности обеспечивает представление информации, позволяющей пользователям оценить влияние каждого вида деятельности на финансовое положение компании и на сумму денежных средств и их эквивалентов. Данная информация может также использоваться для анализа связи между указанными категориями деятельности.

Операционная деятельность – основная приносящая выручку деятельность компании и прочая деятельность, отличная от инвестиционной и финансовой деятельности.

Инвестиционная деятельность – приобретение и продажа долгосрочных активов и других инвестиций, не относящихся к денежным эквивалентам.

Финансовая деятельность – деятельность, которая приводит к изменениям в размере и составе собственного капитала и заемных средствах.

Одна и та же операция может включать поступления и платежи денежных средств, которые будут классифицироваться по-разному.

Денежные потоки от операционной деятельности формируются преимущественно в ходе основной деятельности, создающей выручку компании. Таким образом, они обычно являются результатом операций, влияющих на образование чистой прибыли.

Примерами движения денежных средств от операционной деятельности являются:

• поступления от продажи товаров и предоставления услуг;

• поступления от аренды, вознаграждений, комиссионных и прочих видов выручки;

• выплаты поставщикам товаров, услуг, работ;

• выплаты работникам;

• выплаты или компенсации налога на прибыль, кроме относящихся к финансовой или инвестиционной деятельности;

• поступления и выплаты по договорам на выполнение коммерческих или торговых операций.

Примерами движения денежных средств от инвестиционной деятельности являются:

• выплаты для приобретения основных средств, нематериальных активов и прочих внеоборотных активов. К ним относятся выплаты, связанные с капитализацией затрат на разработку и строительство объектов основных средств хозяйственным способом;

• поступления от продажи основных средств, нематериальных активов и прочих внеоборотных активов;

• выплаты по приобретению акций или долговых инструментов других компаний, а также долей в совместных предприятиях (кроме таких инструментов, которые выступают как эквиваленты денежных средств или инструментов совершения коммерческих или торговых операций);

• поступления от продажи акций или долговых инструментов других компаний, а также долей в совместных предприятиях (кроме таких инструментов, которые выступают как эквиваленты денежных средств или инструментов совершения коммерческих или торговых операций);

• авансы и кредиты, предоставляемые другим сторонам (кроме аналогичных операций, осуществляемых финансовыми компаниями);

• поступления в погашение авансов или кредитов, предоставленных другим сторонам (кроме аналогичных операций, осуществляемых финансовыми компаниями);

• платежи по фьючерсным, форвардным, опционным договорам и свопам (кроме договоров, заключенных с целью совершения коммерческих или биржевых операций, или выплат, относящихся к финансовой деятельности);

• поступления по фьючерсным, форвардным, опционным договорам и свопам (кроме договоров, заключенных с целью совершения коммерческих или биржевых операций, или поступлений, относящихся к финансовой деятельности).

Примерами движения денежных средств от финансовой деятельности являются:

• поступления от эмиссии акций или выпуска других долевых инструментов;

• выплаты владельцам при выкупе или погашении акций компании;

• поступления от эмиссии облигаций, векселей, закладных, займов, а также от прочих краткосрочных или долгосрочных долговых инструментов;

• выплаты в погашение кредитных сумм;

• выплаты арендатором в погашение обязательства по финансовой аренде.

Таким образом, к инвестиционной деятельности,  как правило, относятся статьи долгосрочных активов, а к финансовой деятельности – статьи долгосрочных обязательств и собственного капитала.

Отнесение операций к инвестиционной или финансовой деятельности схематически можно представить следующим образом:

Классификация операций, связанных с инвестиционной или финансовой деятельностью

Что касается классификации процентов и дивидендов, то общего мнения о классификации не существует.

Для финансовых компаний выплаченные и полученные проценты, дивиденды классифицируются как движение денежных средств от операционной деятельности.

Выплаченные и полученные дивиденды, проценты могут классифицироваться как движение денежных средств от операционной деятельности, потому что подпадают под определение чистой прибыли или убытка. Полученные проценты и дивиденды могут классифицироваться как инвестиционная деятельность, так как представляют собой доход от инвестиций.

Классификация денежного потока, связанного с налогом на прибыль, предусматривает отнесение денежных потоков к операционной деятельности, но если возможно увязать налоговые потоки с отдельной операцией от инвестиционной или финансовой деятельности, то тогда движение денежных средств, связанных с налогом на прибыль, будет классифицироваться как инвестиционная или финансовая деятельность.

Представим возможные подходы к классификации денежных средств, связанных с процентами и дивидендами:

Классификация денежных потоков, связанных с процентами и дивидендами

Решение о классификации денежных потоков, связанных с процентами и дивидендами, предприятие принимает самостоятельно.

Компания должна составлять отчет о движении денежных средств, в части представления денежных потоков от операционной деятельности, используя:

• прямой метод, при котором раскрывается информация об основных видах валовых поступлений и платежей, или

• косвенный метод, при котором чистая прибыль или убыток корректируются с учетом результатов операций неденежного характера, любых отложенных или начисленных прошлых или будущих денежных поступлений или платежей по основной деятельности и статей доходов или расходов, связанных с поступлением и выбытием денежных средств по инвестиционной и финансовой деятельности.

Поощряется использование прямого метода, этот метод обеспечивает информацию, необходимую для оценки будущих потоков денежных средств, которая отсутствует при использовании косвенного метода.

При использовании прямого метода информация об основных видах валовых денежных поступлений и валовых денежных платежей может быть получена:

• из учетных записей;

• путем корректировки продаж, себестоимости продаж и других статей в отчете о прибылях и убытках.

Движение денежных средств от финансовой и инвестиционной деятельности предоставляется только прямым методом. Это означает, что отдельно отражаются статьи поступлений и расходов (оттока) денежных средств по инвестиционной и финансовой деятельности.

Для получения чистого потока денежных средств от операционной деятельности  необходимо отражать доходы и расходы по кассовому методу, для этого требуется устранить влияние транзакций в отчете о прибылях и убытках, которые не приводят к увеличению или уменьшению денежных средств.

Методика составления отчета о движении денежных средств прямым методом (операционная деятельность)

Косвенный метод не предусматривает трансформации каждой статьи отчета о прибылях и убытках, трансформации подлежит сумма чистой прибыли (убытка). Косвенный метод корректирует чистую прибыль на те статьи, которые учитываются при вычислении чистой прибыли, но не оказывают влияния на денежные средства:

•  изменений в запасах и операционной дебиторской и кредиторской задолженности в течение периода;

• неденежных статей, таких как амортизация, оценочные обязательства, отложенные налоги, нереализованные прибыли или убытки по операциям с иностранной валютой, нераспределенные прибыли ассоциированных компаний и доля меньшинства;

• всех прочих статей, результатом которых является движение денежных средств от инвестиционной или финансовой деятельности.

Методика составления отчета о движении денежных средств косвенным методом