Практические примеры по учету курсовой разницы

В данной статье рассмотрим некоторые аспекты учета курсовой разницы, которая возникает при различных видах сделок, деноминированных в иностранной валюте.

Согласно пункту 4 статьи 57 Налогового кодекса учет курсовой разницы в целях налогообложения осуществляется в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства РК о бухгалтерском учете и финансовой отчетности с применением рыночного курса обмена валюты.

Правила учета влияния изменений валютных курсов на результаты деятельности компании определяются МСФО (IAS) 21 «Влияние изменений валютных курсов». В пункте 8 МСФО (IAS) 21 курсовая разница определяется как разница, которая возникает при переводе определенного количества единиц в одной валюте в другую валюту с использованием разных обменных курсов валют. Кроме этого в МСФО (IAS) 21 использованы такие термины, как:

– курс закрытия – текущий обменный курс на конец отчетного периода;

– обменный курс валют – соотношение при обмене одной валюты на другую;

– справедливая стоимость – цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства при проведении операции на добровольной основе между участниками рынка на дату оценки;

– иностранная валюта – любая валюта, отличная от функциональной валюты предприятия;

– иностранное подразделение – предприятие, являющееся дочерним предприятием, ассоциированным предприятием или совместной деятельностью, либо подразделение отчитывающегося предприятия, деятельность которого базируется или осуществляется в стране или в валюте, отличающейся от страны или валюты отчитывающегося предприятия;

– функциональная валюта – валюта, используемая в основной экономической среде, в которой предприятие осуществляет свою деятельность;

– монетарные статьи – единицы валюты в наличии, а также активы и обязательства к получению или выплате, выраженные фиксированным или определяемым количеством валютных единиц;

– валюта представления отчетности – валюта, в которой представляется финансовая отчетность;

– текущий обменный курс – обменный курс валют при немедленной поставке.

В МСФО (IAS) 21 «Влияние изменений валютных курсов» различают монетарные и немонетарные статьи. В соответствии с пунктом 16 МСФО (IAS) 21, существенной характеристикой монетарной статьи является право получить (или обязательство предоставить) фиксированное или определяемое количество валютных единиц. Примерами монетарных статей являются: пенсии и другие вознаграждения работникам, подлежащие выплате в виде денежных средств, резервы, подлежащие погашению денежными средствами, а также дивиденды, подлежащие выплате в виде денежных средств и признанные в качестве обязательства. Напротив, существенной характеристикой немонетарной статьи является отсутствие права получить (или обязательства предоставить) фиксированное или измеримое количество валютных единиц. Примерами немонетарных статей являются: суммы авансовых платежей за товары и услуги (например, предоплата по аренде), гудвилл, нематериальные активы, запасы, основные средства и расчетные обязательства, расчет по которым должен быть произведен путем предоставления немонетарного актива.

 Существует мнение, что разделение на монетарные и немонетарные операции условное, так как четкой грани между ними нет, и бухгалтеру при определении статей баланса кроме МСФО (IAS) 21 следует руководствоваться профессиональным суждением и учетной политикой.

Согласно пункту 21 МСФО (IAS) 21, при первоначальном признании операция в иностранной валюте учитывается в функциональной валюте с применением к сумме в иностранной валюте текущего обменного курса иностранной валюты на функциональную по состоянию на дату операции. Далее, в соответствии с пунктом 23 МСФО (IAS) 21, на конец каждого отчетного периода:

– монетарные статьи в иностранной валюте переводятся по курсу закрытия;

– немонетарные статьи, которые оцениваются по исторической стоимости в иностранной валюте, переводятся по обменному курсу валют на дату операции;

– немонетарные статьи, которые оцениваются по справедливой стоимости в иностранной валюте, переводятся по обменному курсу на дату оценки справедливой стоимости.

В соответствии с пунктом 28 МСФО (IAS) 21, курсовые разницы возникают при расчетах по монетарным статьям или при переводе монетарных статей по курсам, отличающимся от курсов, по которым они были переведены при первоначальном признании в течение периода или в предыдущей финансовой отчетности. Такие курсовые разницы признаются в прибыли или убытках за период, в котором они возникли.

Рассмотрим на практических примерах случаи возникновения курсовой разницы по валютным операциям.

Пример 1

ТОО перечислило 17 марта 2014 года зарубежному поставщику товара аванс в сумме 40 000 евро по курсу 252,5 тенге. Для осуществления этой операции закуплена валюта в уполномоченном банке по курсу 253 тенге. Разница при покупке валюты (суммовая разница) составила (253 – 252,5)  ×  40 000 евро = 20 000 тенге. Товар оприходован на склад 14.04.2014 г. по дате таможенного выпуска товаров. Курс евро на 14.04.2014 г. составлял 252,72 тенге. Как данная операция должна быть отражена в бухгалтерском учете?

Для перечисления аванса поставщику в валюте 17 марта 2014 г. осуществлена обменная операция одной валюты на другую через уполномоченный банк путем безналичных расчетов. В результате этого обмена возникает расход, так называемая суммовая разница, в нашем случае эта сумма равна 20 000 тенге, которая должна быть отражена в составе прочих расходов на счете 7470 «Прочие расходы».

Поскольку предприятие приобретает товар на условиях полной предоплаты, то датой совершения операции будет дата выдачи аванса. Образовавшаяся дебиторская задолженность признается немонетарной статьей, так как у предприятия отсутствует право на получение фиксированного количества валютных единиц. В счет выплаченного аванса поставщик обязан осуществить поставку товара. При поступлении товар проходит таможенную очистку. На 14.04.2014 г. таможенная стоимость товара будет исчислена по курсу 252,72 тенге и этот курс будет использован только для расчета таможенных сборов и платежей. В бухгалтерском учете товар будет оприходован на склад 14.04.2014 г., но по курсу на день выплаты аванса, то есть по курсу 252,5 тенге. Расхождение между таможенной стоимостью и себестоимостью товара, по данным бухгалтерского учета, возникает в результате использования разных курсов валют, однако курсовая разница между датой перечисления аванса и датой поступления товара не возникает.

Корреспонденция счетов в результате этой операции показана в таблице 1.

Таблица 1

...