Посреднические услуги: правовые и налоговые аспекты
Автор: Сауле Муслимова, член Палаты налоговых консультантов РК
Несмотря на то, что привлечение любого посредника автоматически уменьшает сумму сделки на величину вознаграждения, выплачиваемого посреднику за его услуги, посреднические операции широко распространены и имеют устойчивую тенденцию роста. Рассмотрим более подробно договоры, заключаемые при посреднической деятельности.
Посредник – это юридическое или физическое лицо, стоящее между продавцом и покупателем, оказывающее определенные услуги продавцу или покупателю на основании заключенного между ними договора.
Договоры между продавцами (покупателями) и посредниками являются возмездными: посреднику за его услуги причитается вознаграждение. Как правило, это определенный процент от стоимости сделки.
Казахстанское законодательство к посредническим структурам относит лиц, которые работают с клиентами на основании договоров поручения или комиссии, а также договора транспортной экспедиции.
Отношения по договору поручения регулируются статьями 846–854 Гражданского кодекса, по договору комиссии – статьями 865–882 Гражданского кодекса.
В действующем законодательстве роль договора транспортной экспедиции определена статьями 708–714 Гражданского кодекса.
Следует отметить, что нормы гражданского законодательства РК не предусматривают понятия агентского договора (соглашения) либо договора на консигнацию товара. Тем не менее, они широко применяются на практике. Такие договоры являются разновидностью договора поручения и комиссии.
Согласно пункту 2 статьи 380 Гражданского кодекса, стороны могут заключать договор как предусмотренный, так и не предусмотренный законодательством.
Договор поручения
По договору поручения одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия, при этом по сделке, совершенной поверенным, права и обязанности возникают непосредственно у доверителя. Договор поручения заключается в письменной форме (ст. 846 Гражданского кодекса).
Сторонами договора поручения являются доверитель и поверенный. Договор поручения характеризуется возможностью широкого участия в нем субъектов гражданско-правовых отношений.
Поверенный обязан:
1) лично исполнять данное ему поручение;
2) сообщать доверителю по его требованию все сведения о ходе исполнения поручения;
3) передать доверителю без промедления все полученное по совершенной сделке;
4) по исполнении поручения без промедления возвратить доверителю доверенность, срок действия которой не истек, и представить отчет с приложением оправдательных документов, если это требуется по характеру поручения.
Доверитель обязан:
1) обеспечить поверенного средствами, необходимыми для исполнения поручения;
2) возместить поверенному понесенные расходы, которые были необходимы для исполнения поручения: принять без промедления все исполненное поверенным в соответствии с договором;
3) по исполнении поручения уплатить поверенному вознаграждение в соответствии с правилами статьи 850 Гражданского кодекса.
Договор поручения имеет в гражданском праве универсальное значение. Он приспособлен для регламентации очень большого количества жизненных ситуаций, когда субъект совершает необходимые ему действия не лично, а прибегая к услугам других лиц.
Поручение является одной из основных правовых форм, опосредующих отношения представительства. Договор поручения оформляет внутренние отношения представителя и представляемого (поверенного и доверителя), без него договорное представительство за редким исключением немыслимо.
В договоре, где превалирует возмездное оказание услуг, место доверия является очень скромным, в нем больше всего проявляется обычное товарно-денежное отношение, с возможностью применения всего комплекса мер ответственности за нарушение предпринимательского обязательства.
Договор поручения служит определению тех действий, которые должен совершить поверенный. Договор поручения должен быть совершен в письменной форме.
Он считается заключенным с момента достижения соглашения по его существенному условию, которым является условие о предмете договора.
Налогообложение услуг по договору поручения
Рассмотрим вопросы налогообложения возмездных посреднических услуг, осуществляемых в рамках привлечения клиентов по договору поручения:
– оказываемых физическими и юридическими лицами – нерезидентами (поверенными) в другой стране в интересах резидента РК (доверителя) по договору поручения;
– оказываемых физическими и юридическими лицами – резидентами (поверенными) в РК в интересах резидента РК (доверителя) по договору поручения.
В соответствии с пунктом 1 статьи 850 Гражданского кодекса доверитель обязан уплатить поверенному вознаграждение, если это предусмотрено законодательными актами или договором.
Порядок определения оборотов по НДС по реализации, осуществляемых по договорам поручения, регламентирован статьей 233 Налогового кодекса, согласно которой реализация товаров, выполнение работ или оказание услуг от имени и за счет доверителя, передача поверенным доверителю товаров, приобретенных для доверителя, а также выполнение работ, оказание услуг третьим лицом для доверителя по сделке, заключенной поверенным с таким третьим лицом от имени и за счет доверителя, не являются оборотом по реализации поверенного.
Данные положения не применяются в отношении:
– реализации товара, полученного от доверителя-нерезидента, не являющегося плательщиком налога на добавленную стоимость (далее – НДС) в РК и не осуществляющего деятельность через филиал, представительство. В этом случае отгрузка товара является оборотом по реализации поверенного;
– реализации товара, выполнения работ, оказания услуг, а также приобретения товаров, работ, услуг оператором в случаях, предусмотренных пунктом 3 статьи 271-1 Налогового кодекса в рамках соглашения (контракта) о разделе продукции.
На основании пункта 2 статьи 231 Налогового кодекса оборот по реализации работ, услуг означает любое выполнение работ или оказание услуг, в том числе безвозмездное, а также любую деятельность за вознаграждение, отличную от реализации товара.
В таблицах приведено налогообложение услуг по договору поручения, когда доверителем выступает юридическое лицо – резидент и юридическое лицо – нерезидент.
Доверитель – юридическое лицо – резидент | |||
Для поверенного | |||
Резидента | Нерезидента | ||
Физическое лицо | Юридическое лицо | Физическое лицо | Юридическое лицо |
Доверитель юридическое лицо – резидент является налоговым агентом. Доход поверенного в виде вознаграждения по договору ГПХ за посреднические услуги облагается ИПН у источника выплаты без осуществления налоговых вычетов по ставке 10% согласно ст. 168 НК | КПН уплачивается самостоятельно. Доход поверенного в виде вознаграждения по договору ГПХ за посреднические услуги включается в СГД | Согласно пп. 10 п. 1 ст. 200-1 НК доходы физических лиц от выполнения работ, оказания услуг за пределами РК, за исключением доходов, указанных в пп. 3 и 4 п. 1 ст. 192 НК, не подлежат налогообложению у источника выплаты | Доверитель юридическое лицо – резидент является налоговым агентом. В соответствии с пп. 13 п. 5 ст. 193 НК доходы от выполнения работ, оказания услуг за пределами РК, за исключением доходов, указанных в пп. 3, 4 п. 1 ст. 192 НК, не подлежат налогообложению у источника выплаты |
| НДС В соответствии с п. 1 ст. 233 НК реализация товаров, выполнение работ или оказание услуг от имени и за счет доверителя не являются оборотом по реализации поверенного. Оборотом по реализации работ, услуг является вознаграждение поверенного | На основании пп. 3 и 4 п. 1 ст. 192 НК доходы нерезидента – это: – доходы от оказания управленческих, финансовых, консультационных, аудиторских, юридических услуг за пределами РК; – доходы лица, зарегистрированного в государстве с льготным налогообложением, независимо от места фактического выполнения, оказания услуг. Если физическое либо юридическое лицо – нерезидент оказывает посреднические услуги за пределами Республики Казахстан, то такой доход не признается доходом из источника в РК и не подлежит налогообложению ИПН и КПН в РК. Если возмездные представительские услуги по поиску и привлечению клиентов оказываются налогоплательщиками (поверенными) в другой стране за пределами РК в интересах организации – резидента РК (доверителю) по договору поручения, то такие доходы не облагаются в РК, а подлежат налогообложению по законодательству государства, резидентом которого они являются | |
Доверитель юридическое лицо – нерезидент | |
Для поверенного резидента | |
Физическое лицо – резидент | Юридическое лицо – резидент |
Согласно п. 1 ст. 184 НК к прочим доходам налогоплательщика, подлежащим налогообложению, относятся, в том числе, доходы, полученные из источников за пределами РК. Согласно ст. 178 НК исчисление ИПН по доходам, не облагаемым у источника выплаты, производится налогоплательщиком самостоятельно путем применения ставки 10% к облагаемой сумме соответствующего дохода. В соответствии с п. 1 ст. 225 НК в случае получения резидентом доходов из источников в иностранном государстве, с которым РК заключен международный договор, при выполнении условий соответствующего международного договора резидент вправе применить в указанном государстве положение этого международного договора в целях получения освобождения от налогообложения или применения сниженной ставки налога на такие доходы в и"> | |
...