Что необходимо знать при составлении финансовой отчетности

Порядок составления финансовой отчетности, требования к ней зависят от того, какой субъект предпринимательства ее составляет и в соответствии с каким стандартам. На какие требования МСФО необходимо обратить внимание в целях подготовки финансовой отчетности и как их применять на практике? В чем различие при представлении финансовой отчетности по полной версии МСФО и на основании МСФО для МСБ? Как составить финансовую отчетность по национальному стандарту?

Общие положения

В соответствии с пунктом 2 статьи 15 Закона Республики Казахстан от 28 февраля 2007 года № 234-III «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» (далее – Закон о бухгалтерском учете) финансовая отчетность, за исключением отчетности государственных учреждений, включает:

1) бухгалтерский баланс;

2) отчет о прибылях и убытках;

3) отчет о движении денежных средств;

4) отчет об изменениях в капитале;

5) пояснительную записку.

Порядок составления финансовой отчетности и дополнительные требования к ней устанавливаются в соответствии с МСФО, МСФО для предприятий малого и среднего бизнеса (МСФО для МСБ) и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

Статья 2 Закона о бухгалтерском учете регламентирует, какие стандарты финансовой отчетности должны использовать те или иные хозяйствующие субъекты.

Согласно пункту 3 статьи 2 Закона о бухгалтерском учете, субъекты малого предпринимательства, а также юридические лица, исключительным видом деятельности которых является организация обменных операций с иностранной валютой, осуществляют составление финансовой отчетности в соответствии с НСФО. Также по решению руководящих органов, утвердивших учетную политику, данные лица вправе составлять финансовую отчетность в соответствии с МСФО или МСФО для МСБ.

В соответствии с пунктом 3-1 статьи 2 Закона о бухгалтерском учете субъекты среднего предпринимательства, а также государственные предприятия, основанные на праве оперативного управления (казенные предприятия), составляют финансовую отчетность в соответствии с МСФО для МСБ. Также по решению руководящих органов, утвердивших учетную политику, данные лица вправе составлять финансовую отчетность в соответствии с МСФО.

Субъекты крупного предпринимательства и организации публичного интереса обязаны составлять финансовую отчетность в соответствии с МСФО (п. 4 ст. 2 Закона о бухгалтерском учете).

Финансовые организации, специальные финансовые компании, исламские специальные финансовые компании осуществляют ведение бухгалтерского учета и составление финансовой отчетности в соответствии c МСФО и нормативными правовыми актами Национального банка Республики Казахстан по вопросам бухгалтерского учета и финансовой отчетности (п. 4 ст. 2 Закона о бухгалтерском учете).

Категории субъектов предпринимательства определены статьей 24 Предпринимательского кодекса Республики Казахстан (далее – Предпринимательский кодекс). В зависимости от среднегодовой численности работников и среднегодового дохода субъекты предпринимательства относятся к нижеследующим категориям.

Согласно пункту 3 статьи 24 Предпринимательского кодекса, субъектами малого предпринимательства являются индивидуальные предприниматели без образования юридического лица и юридические лица, осуществляющие предпринимательство, со среднегодовой численностью работников не более 100 человек и среднегодовым доходом не свыше 300 000-кратного МРП, установленного законом о республиканском бюджете и действующего на 1 января соответствующего финансового года.

Субъектами микропредпринимательства являются субъекты малого предпринимательства, осуществляющие частное предпринимательство, со среднегодовой численностью работников не более 15 человек или среднегодовым доходом не выше 30 000-кратного МРП, установленного законом о республиканском бюджете и действующего на 1 января соответствующего финансового года.

Пунктом 5 статьи 24 Предпринимательского кодекса установлено, что субъектами среднего предпринимательства являются индивидуальные предприниматели и юридические лица, осуществляющие предпринимательство, не относящиеся к субъектам малого и крупного предпринимательства.

В соответствии с пунктом 6 статьи 24 Предпринимательского кодекса субъектами крупного предпринимательства являются индивидуальные предприниматели и юридические лица, осуществляющие предпринимательство и отвечающие одному или двум критериям: среднегодовая численность работников более 250 человек и (или) среднегодовой доход выше 3 000 000-кратного МРП, установленного законом о республиканском бюджете и действующего на 1 января соответствующего финансового года.

Среднегодовая численность работников субъектов предпринимательства определяется с учетом всех работников, включая работников филиалов, представительств и других обособленных подразделений данного субъекта, а также самого индивидуального предпринимателя.

Среднегодовым доходом считается сумма совокупных годовых доходов или доходов субъектов предпринимательства, применяющих в соответствии с налоговым законодательством Республики Казахстан специальный налоговый режим на основе патента или упрощенной декларации, за последние три года, поделенная на три.

Постановлением Правительства Республики Казахстан от 30 декабря 2015 года № 1128 утверждены Правила расчета среднегодовой численности работников и среднегодового дохода субъектов предпринимательства (далее – Правила расчета среднегодовой численности работников).

ПРИМЕР

ТОО, применяющее специальный налоговый режим на основе упрощенной декларации, имеет в штате 150 человек. Количество работников в течение календарного года не менялось. ТОО осуществляет свою деятельность три года. Совокупный годовой доход, определенный ТОО в соответствии со статьей 85 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (далее – Налоговый кодекс), составляет:

-     1-й год: 170 000 000 тенге;

-     2-й год: 220 000 000 тенге;

-     3-й год: 240 000 000 тенге.

По каким стандартам финансовой отчетности ТОО вправе представлять финансовую отчетность?

Анализ

Рассчитаем среднегодовую численность работников.

Пунктом 4 Правил расчета среднегодовой численности работников установлено, что для расчета среднегодовой численности работников субъектов предпринимательства используются данные о количестве работников субъектов предпринимательства в соответствии с частью четвертой пункта 2 статьи 24 Предпринимательского кодекса, отражаемые в налоговой отчетности.

В соответствии с пунктом 5 раздела 2 Правил расчета среднегодовой численности работников среднегодовая численность работников субъектов предпринимательства рассчитывается как сумма количества работников за календарный год, поделенная на 12 (с 1 января по 31 декабря).

На основании вышеизложенного среднегодовая численность работников составит:

150 × 12 мес. / 12 = 150 человек.

Рассчитаем среднегодовой доход.

Согласно пункту 8 Правил расчета среднегодовой численности работников, в среднегодовой доход субъектов предпринимательства включаются все виды доходов субъектов предпринимательства, предусмотренных статьей 85 Налогового кодекса, а также доходы субъектов предпринимательства, применяющих специальные налоговые режимы на основе патента или упрощенной декларации.

В соответствии с пунктом 9 Правил расчета среднегодовой численности работников среднегодовым доходом субъекта предпринимательства является сумма совокупного годового дохода или дохода субъекта предпринимательства, применяющего специальный налоговый режим за последние три года, поделенная на три.

На основании вышеизложенного среднегодовой доход работников составит:

(170 000 000 + 220 000 000 + 240 000 000) / 3 = 210 000 000 тенге.

Руководствуясь положениями пункта 5 статьи 24 Предпринимательского кодекса, рассматриваемое ТОО относим к субъекту среднего предпринимательства.

Вывод: в целях составления финансовой отчетности ТОО вправе применять по своему усмотрению либо МСФО, либо МСФО для МСБ.

ПРИМЕР

Индивидуальный предприниматель применяет специальный налоговый режим на основе упрощенной декларации. Среднегодовой доход ИП составляет 600 000 тенге, а среднегодовая численность работников –20 человек.

Какими стандартами финансовой отчетности должен руководствоваться ИП и обязан ли он составлять финансовую отчетность?

Анализ

Согласно пункту 2 статьи 2 Закона о бухгалтерском учете, индивидуальные предприниматели вправе не осуществлять ведение бухгалтерского учета (кроме составления и хранения первичных документов) и составление финансовой отчетности при соответствии одновременно следующим условиям:

1) они применяют в соответствии с налоговым законодательством Республики Казахстан специальные налоговые режимы на основе патента, упрощенной декларации;

2) не состоят на регистрационном учете по НДС;

3) не являются субъектами естественных монополий и регулируемых рынков.

При несоответствии одному из данных условий индивидуальный предприниматель обязан осуществлять ведение бухгалтерского учета и составление финансовой отчетности с месяца, следующего за месяцем, в котором возникло такое несоответствие.

Индивидуальный предприниматель, соответствующий вышеуказанным условиям и самостоятельно принявший решение о ведении бухгалтерского учета и финансовой отчетности, вправе осуществлять ведение такого учета с месяца, следующего за месяцем, в котором принято такое решение.

Таким образом, если одновременно выполняются все три условия, перечисленные выше, то ИП вправе не осуществлять ведение бухгалтерского учета и составление финансовой отчетности (кроме составления и хранения первичных документов).

Если ИП вправе не составлять финансовую отчетность, но при этом все-таки принимает самостоятельное решение ее составлять либо если ИП обязан составлять финансовую отчетность, то он должен определить, к какому субъекту предпринимательства он относится.

Исходя из данных условия примера, ИП относится к субъектам малого предпринимательства (так как среднегодовая численность работников не более ста человек и среднегодовой доход не более 300 000 МРП).

Как субъект малого предпринимательства, ИП вправе сам решать, по каким стандартам финансовой отчетности ему составлять финансовую отчетность: по МСФО, МСФО для МСБ или НСФО.

Максимально упрощенным стандартом является НСФО, который считается более приемлемым для ИП, относящимся к категории малого предпринимательства.

ПРИМЕР

Какие стандарты финансовой отчетности вправе применять государственное предприятие на праве хозяйственного ведения?

Анализ

В соответствии с подпунктом 7) статьи 1 Закона о бухгалтерском учете организации публичного интереса – финансовые организации (за исключением юридических лиц, исключительным видом деятельности которых является организация обменных операций с иностранной валютой), акционерные общества (за исключением некоммерческих), организации-недропользователи (кроме организаций, добывающих общераспространенные полезные ископаемые), хлебоприемные предприятия и организации, в уставных капиталах которых имеется доля участия государства, а также государственные предприятия, основанные на праве хозяйственного ведения.

Из этого следует, что государственное предприятие на праве хозяйственного ведения включено в перечень организаций публичного интереса.

Как указано в пункте 4 статьи 2 Закона о бухгалтерском учете, организации публичного интереса обязаны применять МСФО.

Таким образом, рассматриваемое предприятие в целях составления финансовой отчетности должно руководствоваться МСФО.

Финансовая отчетность организаций публичного интереса и субъектов крупного предпринимательства

Для организаций публичного интереса приказом министра финансов Республики Казахстан от 27 февраля 2015 года № 143 утверждены формы годовой финансовой отчетности (приказ введен в действие с 1 января 2016 года).

Организации публичного интереса будут готовить финансовую отчетность за 2016 год по утвержденным новым формам.

В связи с этим возникают вопросы:

–    как увязать счета типового плана счетов бухгалтерского учета со строками бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках (как основополагающих финансовых отчетов)?

–    каков порядок представления статей баланса и отчета о прибылях и убытках?

В таблицах приведены результаты сопоставления счетов типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденного приказом министра финансов Республики Казахстан от 23 мая 2007 года № 185, и строк бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках, утвержденных приказом министра финансов Республики Казахстан от 27 февраля 2015 года № 143.

Сопоставление счетов плана счетов и строк бухгалтерского баланса

*   Счета подразделов 3100 и 3200 могут быть включены также в строку 213 «Краткосрочная торговая и прочая кредиторская задолженность».

Сопоставление счетов плана счетов и строк отчета о прибылях и убытках

Также нужно отметить, что компоненты прочей совокупной прибыли отчета о прибылях и убытках не содержат строки «Резерв на переоценку нематериальных активов».

ПРИМЕР

Рассмотрим, как составить финансовую отчетность (бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках) по формам, утвержденным приказом министра финансов Республики Казахстан от
27 февраля 2015 года № 143.

Оборотно-сальдовая ведомость АО «А»

тыс. тенге