Создание и учет резервов

Автор:

Авторские материалы, размещенные на сайте, выражают экспертное мнение и носят рекомендательный характер. Материалы основаны на нормативных актах, действительных на момент публикации.
Для поиска на странице нажмите CTRL+F

 Создание и учет резервов

 
Резервы – обособленная часть активов, которая концентрируется в резервных (страховых) фондах, как централизованных, так и децентрализованных, и предназначается для покрытия непредвиденных по­требностей, расходов для подстраховки рисков. В данной статье автор приводит примеры создания и отражения в бухгалтерском учете резервов компании.
Учет резервов регулирует МСФО 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы». Данный стандарт определяет резервы как обязательства с неопределенным сроком исполнения или обязательства неопределенной величины. В некоторых странах термин «резерв» также используется в контексте таких статей, как амортизация, обесценение активов и сомнительные долги. Эти статьи представляют собой корректировки балансовой стоимости активов и настоящим стандартом не рассматриваются.
Резервы отличаются от других обязательств, таких как торговая кредиторская задолженность и начисления, наличием неопределенности относительно сроков или величины будущих затрат, требуемых для проведения расчетов.
Торговая кредиторская задолженность представляет собой обязательство оплатить товары или услуги, которые были приняты или поставлены и за которые выставлен счет, или которые официально согласованы с поставщиком.
Начисленные обязательства представляют собой обязательства оплатить товары или услуги, которые были приняты или поставлены, но не были оплачены, отфактурованы или официально согласованы с поставщиком, включая суммы, причитающиеся работникам (например, суммы, относящиеся к начисленной оплате отпускных). Хотя иногда необходимо оценить величину начислений или их распределение во времени, неопределенность в данном случае, как правило, значительно меньше, чем в отношении резервов.
Начисленные обязательства часто представляются в отчетности как часть торговой и прочей кредитор­ской задолженности, в то время как резервы представляются отдельно.
В соответствии с МСФО 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы» резервы создаются для обеспечения исполнения будущих обязательств, характеризующихся неопределенностью. В отдельных случаях используются для обеспечения эффекта «сглаживания» прибыли, а не в целях их создания: в благоприятные годы суммы резервов завышаются, что приводит к сокращению прибыли, а при неблагоприятных условиях расходы покрываются за счет созданных резервов, тем самым прибыль искусственно завышается. Также они могут быть использованы для формирования покрытия расходов в связи с реорганизацией, иногда используются не по назначению, особенно при проведении операций поглощения.
Обычно резервы представляют собой оценочные обязательства. При этом в качестве оценочных обязательств признаются только те обязательства, возникающие из прошлых событий, которые существуют независимо от будущих действий компании (то есть будущего ведения своего дела). Примерами таких обязательств могут служить штрафы или затраты на очист­ку в результате незаконного загрязнения окружающей среды, которые будут вести к выбытию ресурсов, содержащих экономические выгоды, при исполнении обязательства, независимо от будущих действий компании.
Аналогичным образом компания признает оценочные обязательства по затратам по выводу из действия сооружений нефтедобычи или других объектов в той степени, в какой компания обязана восстановить уже нанесенный вред. Для того чтобы обязательство соответствовало критериям признания, должно иметь место не только существующее обязательство, но и достаточная вероятность выбытия ресурсов, содержащих экономические выгоды, для урегулирования этого. Отток ресурсов или иное событие рассматривается как вероятное, если событие более вероятно, чем нет, то есть если вероятность того, что событие произойдет, выше, чем вероятность того, что оно не произойдет. Тогда, когда более вероятно, что нет существующей обязанности на отчетную дату, компания раскрывает условное обязательство, кроме случаев, когда вероятность выбытия ресурсов, заключающих экономические выгоды, является маловероятной. Использование оценок является существенной частью составления финансовой отчетности и не должно подрывать ее надежности. Это особенно верно в случае оценочных обязательств, которые по своему характеру более неопределенны, чем большинство других статей бухгалтерского баланса.
Резервы можно отделить от других обязательств (например, от кредиторской задолженности перед поставщиками и заказчиками), так как для них характерна неопределенность сроков погашения или суммы расходования средств при погашении. Кредиторская задолженность поставщикам и подрядчикам – это обязательства оплатить уже полученные товары и услуги, на которые поставщиком уже выставлен счет, а начисленные обязательства – обязательства по оплате уже полученных, но еще не оплаченных товаров и услуг, включая суммы, подлежащие выплате работникам, например, начисленные суммы отпускных. Несмотря на то, что сумма начислений и срок их оплаты иногда определяются оценочно, неопределенность в данном случае значительно меньше, чем в отношении резервов. Начисления часто отражаются в составе кредиторской задолженности, в то время как резервы отражаются обособленно. Большинство резервов делится на две группы:
резервы для выравнивания расходов по периодам (расходы на ремонт и оплату отпусков);
резервы для покрытия затрат, которые могут возникнуть в будущих периодах, но связаны с финансовыми показателями отчетного периода.
Первая группа резервов может создаваться в конце каждого месяца, квартала, полугодия или в конце года, в зависимости от периодичности составления отчетности, и корректируется в конце года перед составлением отчетности. При этом учет первой группы резервов не подпадает под юрисдикцию МСФО 37.
Вторая группа резервов создается в конце отчетного периода перед составлением финансовой отчетности и корректируется после наступления событий, из-за которых данные резервы создавались. Учет этой группы резервов регулируют положения МСФО 37.
Рассмотрим на примерах, как отражаются в учете резервы.
В учете резервов очень важны следующие моменты:
дата создания и корректировок;
сумма оценки резервов;
счета, связанные с учетом резервов.
Пример
Компания «А» продает товары с гарантией, по которой покупателям покрываются затраты на ремонт любого производственного брака, который выявляется в течение шести месяцев после покупки. Если бы небольшие дефекты были обнаружены в каждом проданном изделии, то затраты на ремонт составили бы 120 000 тенге, а при обнаружении крупных дефектов в каждом проданном изделии – 480 000 тенге. Прошлый опыт компании и ожидания на будущее указывают на то, что в следующем году 80% изделий не будут иметь дефектов, 15% будут иметь незначительные, а 5% – крупные. В соответствии с учетной политикой компания оценивает вероятность выбытия ресурсов по гарантийным обязательствам в целом. Ожидаемая стоимость затрат на ремонт в будущем году составит:
(75% ? 0) + (15% ? 480 000) + (5% ? 120 000) = 78 000 тенге.
Данный резерв представляет собой резерв, относящийся ко второй группе. Резерв в размере 78 000 тенге начисляется в конце отчетного года перед составлением финансовой отчетности. Так как предстоящие расходы связаны с реализацией товаров, создание резерва должно производиться за счет расходов по реализации. Составляется бухгалтерская проводка:

Д-т

 

К-т

 

Сумма, тенге

 

7110 «Расходы по реализации»

 

3441 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства. Резерв по гарантийному ремонту»

 

78 000

 

В следующем году, когда компания будет нести фактические расходы по гарантийному ремонту, они будут списываться с дебета резервного счета. Например, компания понесла расходы по гарантийному ремонту в сумме 40 000 тенге. Данные затраты будут отражены в бухгалтерском учете следующей проводкой (допустим, ремонт производился за счет сторонней организации по сервисному обслуживанию):

Д-т

 

К-т

 

Сумма, тенге

 

3441 «Резерв по гарантийному ремонту»

 

3310 «Счета к оплате»

 

40 000

 

Остаток на счете 3441 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства. Резерв по гарантийному ремонту» по кредиту составил 38 000 тенге. При создании нового резерва предстоящих расходов на последующий период необходимо учитывать остаток на счете 3441 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства. Резерв по гарантийному ремонту». Данный остаток может быть как дебетовым, так и кредитовым. Если оценочная стоимость резерва была меньше фактических затрат по гарантийному ремонту, то образуется дебетовый остаток, если фактические затраты были меньше, образуется кредитовый остаток.
Допустим, в компании «А» на следующий год сумма по расчету резервного фонда на гарантий
ный ремонт составила 90 000 тенге. С учетом кредитового остатка – 38 000 тенге, сумма проводки по созданию резервного фонда на последующий год составит:
90 000 - 38 000 = 52 000 тенге.
Рассмотрим учет резервов, относящихся к первой группе.
Пример
Компания «Б» для выравнивания расходов по ремонту основных средств по периодам в учетной политике применяет резервный фонд. На начало отчетного периода специалист (главный механик, главный инженер) составляет смету предстоящих расходов. Согласно представленной смете в бухгалтерии компании ежемесячно производятся отчисления в резервный фонд по предстоящему ремонту в сумме 1/12 от сметы.
На 2011 год сметой предусмотрено 1 710 000 тенге на ремонт основных средств, занятых в производстве готовой продукции, 600 000 тенге – в сфере реализации (торговое оборудование), а также 240 000 тенге на ремонт оргтехники, используемой в административных целях. Всего предполагается выделить 2 550 000 тенге. Ежемесячно бухгалтерией данного предприятия будут производиться начисления по следующей схеме:

Д-т

 

К-т

 

Сумма

 

Содержание операции

 

7210 «Административные расходы»

 

3441 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства. Резерв по гарантийному ремонту»

 

20 000

 

Административные расходы

 

8415 «Накладные расходы»

 

3441 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства. Резерв по гарантийному ремонту»

 

142 500

 

Накладные расходы, связанные со сферой производства

 

7110 «Расходы по реализации»

 

3441 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства. Резерв по гарантийному ремонту»

 

50 000

 

Расходы, связанные с реализацией

 

Таким образом, сумма ежемесячных отчислений в резервный фонд составит 212 500 тенге. Фактические затраты на ремонт компания должна списывать на счет 3441 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства. Ремонтный фонд», независимо от того, какие основные средства подвергались ремонту – связанные со сферой реализации, административные расходы или связанные с производственными основными фондами.
Рассмотрим на примере данного предприятия, как производятся отчисления на ремонтные работы в течение года. Сумма созданного резервного ремонтного фонда на 2011 год составляет 2 550 000 тенге. Сумма фактических затрат на ремонт, произведенный подрядным способом, составила 1 469 000 тенге (включая НДС, относимый в зачет, на сумму 169 000 тенге), хозяйственным способом – 1 437 000 тенге. Общая сумма затрат по ремонту основных средств составила 2 737 000 тенге. Сумма НДС, относимая в зачет, – 169 000 тенге, в движении на резервном фонде не учитывается.
Составляются бухгалтерские проводки:

Окончание таблицы

 

1

 

2

 

3

 

4

 

Д-т

 

К-т

 

Сумма

 

Содержание операции

 

1

 

2

 

3

 

4

 

Подрядным способом

 

 

 

 

Акцептованы счета подрядчиков за выполнение и принятые по актам работы по ремонту основных средств, обслуживающих:

 

3441 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства. Резерв по гарантийному ремонту»

 

3310 «Краткосрочная дебиторская задолженность поставщикам и подрядчикам»

 

900 000

 

основное производство

 

3441 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства. Резерв по гарантийному ремонту»

 

3310 «Краткосрочная дебиторская задолженность поставщикам и подрядчикам»

 

150 000

 

вспомогательные производства

 

3441 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства. Резерв по гарантийному ремонту»

 

3310 «Краткосрочная дебиторская задолженность поставщикам и подрядчикам»

 

250 000

 

сумма, выделенная на общие и административные расходы

 

1420 «НДС»

 

3310 «Краткосрочная дебиторская задолженность поставщикам и подрядчикам»

 

169 000

 

на сумму НДС

 

Хозяйственным способом

 

3441 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства. Резерв по гарантийному ремонту»

 

1350 «Прочие запасы»

 

400 000

 

На стоимость материалов, отпущенных на ремонт основных средств

 

3441 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства. Резерв по гарантийному ремонту»

 

3350 «Краткосрочная задолженность по оплате труда»

 

900 000

 

Начислена заработная плата работникам, занятым ремонтом

 

3441 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства. Резерв по гарантийному ремонту»

 

3150 «Социальный налог»,

3210 «Обязательства по социальному страхованию»

110 000

27 000

Произведены отчисления от оплаты труда (социальный налог, социальное страхование)

 

В нашем случае по итогам года по счету 3441 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства. Ремонтный фонд» получено дебетовое сальдо, т. е. превышение фактических расходов по ремонту основных средств над суммой созданного ремонтного фонда (резерва), что составило 187 000 тенге, на сумму перерасхода. Перерасход корректируется на итоговом доходе предприятия либо пропорционально суммам расходов на ремонт, связанных с себестоимостью реализованной продукции, административными и коммерческими расходами. Исходя из процентного соотношения расходов по ремонту основных средств, себестоимость готовой продукции составляет:
1 710 000 / 2 550 000 ? 100% = 67%;
расходы, связанные с реализацией:
600 000 / 2 550 000 ? 100% = 23%;
административные расходы:
240 000 / 2 550 000 ? 100% = 10%,
что от суммы перерасхода в 187 000 тенге составляет соответственно: на себестоимость готовой продукции – 125 000 тенге, на расходы, связанные с реализацией готовой продукции, – 43 000 тенге и на административные расходы – 19 000 тенге, что отражено в следующей корреспонденции счетов:

Д-т

 

К-т

 

Сумма

 

Содержание операции

 

7010 «Себестоимость реализованной продукции и оказанных услуг»

 

3441 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства»

 

125 000

 

Корректирование на себестоимость готовой продукции

 

7110 «Расходы по реализации продукции и оказанию услуг»

 

3441 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства»

 

43 000

 

Расходы, связанные с реализацией

 

7210 «Административные расходы»

 

3441 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства»

 

19 000

 

Административные расходы

 

Таким образом, сумма ежемесячных отчислений в резервный фонд составит 212 500 тенге. Фактические затраты на ремонт компания должна списывать на счет 3441 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства. Ремонтный фонд», независимо от того, какие основные средства подвергались ремонту – связанные со сферой реализации, административные расходы или связанные с производственными основными фондами.
Рассмотрим на примере данного предприятия, как производятся отчисления на ремонтные работы в течение года. Сумма созданного резервного ремонтного фонда на 2011 год составляет 2 550 000 тенге. Сумма фактических затрат на ремонт, произведенный подрядным способом, составила 1 469 000 тенге (включая НДС, относимый в зачет, на сумму 169 000 тенге), хозяйственным способом – 1 437 000 тенге. Общая сумма затрат по ремонту основных средств составила 2 737 000 тенге. Сумма НДС, относимая в зачет, – 169 000 тенге, в движении на резервном фонде не учитывается.
Составляются следующие бухгалтерские про­водки:

Окончание таблицы

 

1

 

2

 

3

 

4

 

Д-т

 

К-т

 

Сумма

 

Содержание операции

 

1

 

2

 

3

 

4

 

Подрядным способом

 

Акцептованы счета подрядчиков за выполнение и принятые по актам работы по ремонту основных средств, обслуживающих:

 

3441 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства»

 

3310 «Краткосрочная дебиторская задолженность по­ставщикам и подрядчикам»

 

900 000

 

основное производство

 

3441 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства»

 

3310 «Краткосрочная дебиторская задолженность по­ставщикам и подрядчикам»

 

150 000

 

вспомогательные производства

 

3441 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства»

 

3310 «Краткосрочная дебиторская задолженность по­ставщикам и подрядчикам»

 

250 000

 

сумма, выделенная на общие и административные расходы

 

1420 «НДС»

 

3310 «Краткосрочная дебиторская задолженность по­ставщикам и подрядчикам»

 

169 000

 

на сумму НДС

 

Хозяйственным способом

 

3441 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства»

 

1350 «Прочие запасы»

 

400 000

 

На стоимость материалов, отпущенных на ремонт основных средств

 

3441 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства»

 

3350 «Краткосрочная задолженность по оплате труда»

 

900 000

 

Начислена заработная плата работникам, занятым ремонтом

 

3441 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства»

 

3150 «Социальный налог»,

3210 «Обязательства по социальному страхованию»

110 000

27 000

Произведены отчисления от оплаты труда (социальный налог, социальное страхование)

 

Окончание таблицы

 

1

 

2

 

3

 

4

 

Д-т

 

К-т

 

Сумма

 

Содержание операции

 

1

 

2

 

3

 

4

 

Подрядным способом

 

Акцептованы счета подрядчиков за выполнение и принятые по актам работы по ремонту основных средств, обслуживающих:

 

3441 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства»

 

3310 «Краткосрочная дебиторская задолженность по­ставщикам и подрядчикам»

 

900 000

 

основное производство

 

3441 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства»

 

3310 «Краткосрочная дебиторская задолженность по­ставщикам и подрядчикам»

 

150 000

 

вспомогательные производства

 

3441 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства»

 

3310 «Краткосрочная дебиторская задолженность по­ставщикам и подрядчикам»

 

250 000

 

сумма, выделенная на общие и административные расходы

 

1420 «НДС»

 

3310 «Краткосрочная дебиторская задолженность по­ставщикам и подрядчикам»

 

169 000

 

на сумму НДС

 

Хозяйственным способом

 

3441 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства»

 

1350 «Прочие запасы»

 

400 000

 

На стоимость материалов, отпущенных на ремонт основных средств

 

3441 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства»

 

3350 «Краткосрочная задолженность по оплате труда»

 

900 000

 

Начислена заработная плата работникам, занятым ремонтом

 

3441 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства»

 

3150 «Социальный налог»,

3210 «Обязательства по социальному страхованию»

110 000

27 000

Произведены отчисления от оплаты труда (социальный налог, социальное страхование)

 

В данном случае по итогам года по счету 3441 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства. Ремонтный фонд» получено дебетовое сальдо, т. е. превышение фактических расходов по ремонту основных средств над суммой созданного ремонтного фонда (резерва), что составило 187 000 тенге, на сумму перерасхода. Перерасход корректируется на итоговом доходе предприятия либо пропорционально суммам расходов на ремонт, связанных с себестоимостью реализованной продукции, административными и коммерческими расходами. Исходя из процентного соотношения расходов по ремонту основных средств, себестоимость готовой продукции составляет:
1 710 000 / 2 550 000 ? 100% = 67%;
расходы, связанные с реализацией:
600 000 / 2 550 000 ? 100% = 23%;
административные расходы:
240 000 / 2 550 000 ? 100% = 10%,
что от суммы перерасхода в 187 000 тенге составляет соответственно: на себестоимость готовой продукции – 125 000 тенге, на расходы, связанные с реализацией готовой продукции, – 43 000 тенге и на административные расходы – 19 000 тенге, что отражено в следующей таблице:

Д-т

 

К-т

 

Сумма

 

Содержание операции

 

7010 «Себестоимость реализованной продукции и оказанных услуг»

 

3441 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства»

 

125 000

 

Корректирование на себестоимость готовой продукции

 

7110 «Расходы по реализации продукции и оказанию услуг»

 

3441 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства»

 

43 000

 

Расходы, связанные с реализацией

 

7210 «Административные расходы»

 

3441 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства»

 

19 000

 

Административные расходы

 

Перерасход (дебетовое сальдо) ремонтного фонда свидетельствует о недостаточности отчислений в данный фонд и требует пересмотреть плановую смету расходов по текущему ремонту и увеличить нормативы ежемесячных отчислений в резерв. И наоборот, излишне начисленная сумма ремонтного фонда, т. е. сумма превышения резерва над фактическими расходами по текущему ремонту основных средств в конце года сторнируется в той же корреспонденции счетов, как и при создании ремонтного фонда, но отрицательным числом («красное сторно»). Аналитический учет предстоящих расходов на текущий ремонт ведется по отдельным объектам и видам затрат. Необходимо принимать во внимание существующие риски и неопределенность. При этом неопределенность не может служить достаточным основанием для создания неоправданно больших резервов или преднамеренного завышения обязательств.
Аналогично создаются резервы по отпускам. Резерв по отпускам можно отнести как к резервам первой группы, так и второй. Если целью учетной политики при создании резерва по отпускам является соответствие расходов по отпускам к доходам, то резерв необходимо создавать в конце года и корректировать в последующих периодах, как рассмотрено в первом примере. Если же цель – выравнивание расходов по периодам, то создание и корректировка резерва по отпускам производится аналогично второму примеру. Создание резерва по отпускам также регулируется МСФО 19 «Вознаграждения работникам». В соответствии с МСФО 19 резерв по отпускам создается на конец периода, если отпуска накапливаемые, если отпуска ненакапливаемые – расходы по ежегодным отпускам начисляются в момент выплаты таких выплат. По трудовому законодательству Республики Казахстан выплата отпускных является обязательной. В большинстве случаев отпуск является накапливаемым, поэтому целесообразнее начислять резерв по отпускам в конце года (отчетного периода).
Рассмотрим на примере создание и корректировку резервов по отпускам.
Пример
Пример
Компания «С» для выравнивания расходов по отпускам по периодам в учетной политике применяет резервный фонд по отпускам. На начало отчетного периода бухгалтер составляет смету предстоящих расходов на отпуска на отчетный период. Исходя из представленной сметы, в бухгалтерии компании ежемесячно производятся отчисления в резервный фонд по предстоящим отпускам в сумме 1/12 от сметы.
На 2011 год сметой предусмотрено 600 000 тенге на предстоящие отпуска работников, занятых в производстве готовой продукции, 360 000 тенге – работникам, занятым в сфере реализации (торговое оборудование), а также 240 000 тенге – работникам в административном отделе. Всего на отпуска планируется выделить 1 200 000 тенге. Ежемесячно бухгалтерией данного предприятия будут производиться начисления по следующей схеме:

Д-т

 

К-т

 

Сумма

 

Содержание операции

 

7210 «Административные расходы»

 

3442 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства. Резервный фонд по оплате отпусков»

 

20 000

 

Административные расходы

 

8113 «Основное производст­во»

 

3442 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства. Резервный фонд по оплате отпусков»

 

50 000

 

Расходы, связанные со сферой производства

 

7110 «Расходы по реализации продукции и оказанию услуг»

 

3442 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства. Резервный фонд по оплате отпусков»

 

30 000

 

Расходы, связанные с реализацией

 

Таким образом, сумма ежемесячных отчислений в резервный фонд составит 100 000 тенге. Фактические затраты на отпуска компания должна списывать со счета 3442 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства. Резервный фонд по оплате отпусков», независимо от того, работникам каких подразделений начислялись отпускные – связанные со сферой реализации, административные расходы или связанные с производством.
Рассмотрим на примере данного предприятия, как производятся отчисления на отпуска в течение года. Сумма созданного резервного фонда на 2011 год составляет 1 200 000 тенге. Сумма фактических затрат на отпуска составила 850 000 тенге.
Составляются следующие бухгалтерские про­водки:

Д-т

 

К-т

 

Сумма

 

Содержание операции

 

Начислены отпускные:

 

3442 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства. Резервный фонд по отпускам»

 

3350 «Краткосрочная задолженность по оплате труда»

 

450 000

 

основное производство

 

3442 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства. Резервный фонд по отпускам»

 

3350 «Краткосрочная задолженность по оплате труда»

 

250 000

 

маркетинговый отдел

 

3442 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства. Резервный фонд по отпускам»

 

3350 «Краткосрочная задолженность по оплате труда»

 

150 000

 

сумма, выделенная на общие и административные расходы

 

В данном случае по итогам года по счету 3442 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства. Резервный фонд по оплате отпусков» получено кредитовое сальдо, т. е. превышение созданного резерва над фактическими расходами по отпускам, что составило 350 000 тенге. Кредитовый остаток корректируется на итоговом доходе предприятия либо пропорцио­нально суммам расходов на отпускные, связанных с себестоимостью реализованной продукции, административными и коммерческими расходами. Исходя из процентного соотношения расходов по ремонту основных средств, себестоимость готовой продукции составляет:
600 000 / 1 200 000 ? 100% = 50%;
расходы, связанные с реализацией:
360 000 / 1 200 000 ? 100% = 30%;
административные расходы:
240 000 / 1 200 000 ? 100% = 20%,
что от суммы остатка в 350 000 тенге составляет соответственно: на себестоимость готовой продукции – 175 000 тенге; на расходы, связанные с реализацией готовой продукции, – 105 000 тенге; на административные расходы – 70 000 тенге, что отражено следующими проводками:

Д-т

 

К-т

 

Сумма

 

Содержание операции

 

7010 «Себестоимость реализованной продукции и оказанных услуг»

 

3442 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства. Резервный фонд по оплате отпусков»

 

175 000

 

Корректирование на себестоимость готовой продукции

 

7110 «Расходы по реализации продукции и оказанию услуг»

 

3442 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства. Резервный фонд по оплате отпусков»

 

105 000

 

Расходы, связанные с реализацией

 

7210 «Административные расходы»

 

3442 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства. Резервный фонд по оплате отпусков»

 

 70 000

 

Административные расходы

 

Аналитический учет предстоящих расходов на отпуска ведется по отдельным объектам и видам затрат.
Пример
Компания «М», в соответствии с учетной политикой, для соответствия доходов и связанных с ними расходов на конец каждого года создает резерв по отпускам. Финансовый аналитик рассчитал, что пропорционально полученным доходам расходы по отпускам за этот же период, в котором получен доход, составили 750 000 тенге. В 2012 году фактические затраты по отпускам за 2011 год составили 780 000 тенге, а соответствующие затраты на 2012 год по отпускам – 900 000 тенге.
В конце 2011 года бухгалтер начислит в резервный фонд:

Д-т

 

К-т

 

Сумма, тенге

 

7110 «Расходы от реализации»

 

3430 «Краткосрочные оценочные обязательства по вознаграждениям работникам»

 

750 000

 

При начислении отпускных бухгалтер произведет следующую проводку:

Д-т

 

К-т

 

Сумма, тенге

 

3430 «Краткосрочные оценочные обязательства по вознаграждениям работникам»

 

3350 «Краткосрочная задолженность по оплате труда»

 

780 000

 

Образовавшийся дебетовый остаток на сумму 30 000 тенге (780 000 - 750 000) учитывается при начислении резервного фонда в конце 2012 года:

Д-т

 

К-т

 

Сумма, тенге

 

7110 «Расходы по реализации продукции и оказанию услуг»

 

3430 «Краткосрочные оценочные обязательства по вознаграждениям работникам»

 

870 000 (900 000 - 30 000)

 

В данной статье при начислении резервного фонда по отпускам не затронуты вопросы, касающиеся налогов и других обязательных отчислений с заработной платы, хотя вопрос остается актуальным. На самом деле, хотя налоги и отчисления с заработной платы связаны с отпускными, отпускные поддаются надежной оценке, а налоги и прочие отчисления в связи с постоянным изменением налоговых ставок – нет. Можно, конечно, рассчитывать приблизительные затраты по таким отчислениям, но, на основании требований МСФО 37 к надежным оценкам, сделать это на практике сложно.
Многие договоры (например, некоторые стандартные заказы на поставку) могут быть расторгнуты без выплаты неустоек другой стороне, а, следовательно, обязательства не существует. Другие договоры устанавливают не только права, но и обязательства каждой из договаривающихся сторон. Там, где события приводят к тому, что такой договор становится обременительным, этот договор попадает в сферу применения настоящего стандарта, а существующее обязательство – признается в финансовой отчетности.
МСФО 37 определяет обременительный договор как договор, неизбежные затраты на выполнение обязательств по которому превышают ожидаемые от исполнения договора экономические выгоды. Неизбежные затраты по договору отражают минимальные чистые затраты на выход из договора, соответствующие наименьшему из двух значений: суммы затрат на его исполнение и суммы всех компенсаций и штрафов, вытекающих из неисполнения договора.
Пример
Компания подписала в 2010 году договор аренды на 5 лет, по которому она обязана выплачивать ежегодные платежи в размере 500 000 тенге. Аренда является безотзывной. В 2011 году плата за аренду подобных активов снизилась до 400 000. Следовательно, договор с компанией-арендатором является обременительным. В 2011 году компания-арендатор создаст резерв в размере 300 000 (500 000 - 400 000) ? 3 оставшихся года.

Д-т

 

К-т

 

Сумма, тенге

 

7210 «Административные расходы»

 

3440 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства»

 

300 000

 

В последующие годы компания спишет резерв следующим образом: ежегодно 1/3 резерва.

Д-т

 

К-т

 

Сумма, тенге

 

3440 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства»

 

3310 «Краткосрочная кредиторская задолженность поставщикам и подрядчикам. Обязательства по аренде»

 

100 000

 

Прежде чем создать отдельный резерв по обременительному договору, предприятие признает убытки от обесценения каких-либо активов, выделенных для исполнения данного договора. МСФО 37 позволяет создавать резерв для реструктуризации.
Примерами событий, которые могут подпадать под определение реструктуризации, являются:
продажа или прекращение какого-либо вида деятельности;
закрытие подразделений в какой-либо стране или регионе или перенос хозяйственной деятельности из одной страны или региона в другие;
изменения в структуре управления, например отказ от одного из уровней управления; и
коренная реорганизация, оказывающая существенное влияние на характер и направленность деятельности предприятия.
Резерв по затратам на реструктуризацию признается только тогда, когда соблюдены общие критерии признания резервов.
Обязательство провести реструктуризацию возникает только тогда, когда предприятие:
располагает подробным официальным планом реструктуризации, в котором определены:
          затрагиваемая процессом деятельность или ее часть;
          основные реструктурируемые единицы по территориальному признаку;
          локализация, должностные обязанности и примерное число работников, которым будет выплачена компенсация в связи с расторжением трудового договора;
          затраты, которые будут понесены;
          сроки реализации плана;
начав выполнение этого плана или доведя его основные положения до всех затрагиваемых им сторон, создало обоснованные ожидания того, что предприятие проведет реструктуризацию.
Свидетельством того, что предприятие приступило к реализации плана реструктуризации, может стать, например, начало демонтажа оборудования, или продажа активов, или публичное объявление основных положений плана. Публичное объявление подробного плана реструктуризации представляет конклюдентное обязательство осуществить реструктуризацию только в том случае, если заявление сделано таким образом и настолько подробно (а именно, приведены все основные положения плана), чтобы сформировать обоснованные ожидания у других сторон, таких, как покупатели, поставщики и работники (или их представители), что предприятие проведет реструктуризацию.
Резерв на реструктуризацию должен включать только прямые затраты, возникающие в связи с ре­структуризацией, то есть те из них, которые одновременно:
вызваны непосредственно реструктуризацией;
не связаны с продолжающейся деятельностью предприятия.
Резерв на реструктуризацию не включает затраты на:
переподготовку или перемещение остающихся работников;
маркетинг или инвестиции в новые системы и сбытовые сети.
Эти затраты относятся к ведению предприятием деятельности в будущем и не являются обязательствами по реструктуризации на конец отчетного периода. В отношении таких затрат действуют те же принципы признания, что и для аналогичных затрат, не связанных с реструктуризацией.
На деле достаточно сложно точно рассчитать расходы, связанные с реструктуризацией.
Рассмотрим на примере создание резерва под ре­структуризацию.
Пример
Компания решила сократить одно из подразделений. Сотрудники были оповещены о сокращении.
Предполагаемые затраты составили:
затраты по выходным пособиям – 750 000 тенге;
затраты, связанные с реализацией части оборудования, – 250 000 тенге;
затраты, связанные с переподготовкой персонала, который будет переведен в другие подразделения;
будущие административные расходы.
В соответствии с положениями МСФО 37 по резервам на реструктуризацию резерв будет создан только на 750 000 тенге.

Д-т

 

К-т

 

Сумма, тенге

 

7510 «Расходы, связанные с прекращаемой деятельностью»

 

3440 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства»

 

750 000

 

Д-т

 

К-т

 

Сумма, тенге

 

7510 «Расходы, связанные с прекращаемой деятельностью»

 

3440 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства»

 

750 000

 

В последующие периоды, когда будут понесены расходы по реструктуризации, резерв будет списан следующим образом:

Д-т

 

К-т

 

3440 «Прочие краткосрочные оценочные обязательства»

 

3350 «Краткосрочная задолженность по оплате труда»

 

Часто компании создают резервы по судебным искам. В редких случаях, например, в судебном разбирательстве, может возникнуть разногласие относительно того, произошли ли определенные события или привели ли такие события к возникновению существующего обязательства. В таком случае предприятие устанавливает, имеет ли место существующее обязательство на конец отчетного периода, изучив все имеющиеся свидетельства, включая, например, мнение экспертов. Рассматриваемые свидетельства должны включать любые дополнительные свидетельства, появившиеся благодаря событиям, имевшим место после окончания отчетного периода. На основе таких свидетельств:
если наличие существующего обязательства на конец отчетного периода кажется более вероятным, чем его отсутствие, предприятие признает резерв (при соблюдении критериев признания); и
если отсутствие существующего обязательства на конец отчетного периода кажется более вероятным, чем его наличие, предприятие раскрывает условное обязательство, если только выбытие ресурсов, содержащих экономические выгоды, не является маловероятным.
На самом деле очень сложно оценить, является ли будущее событие вероятным. Зачастую мы можем полагаться на мнение экспертов, хотя оно может быть ошибочным.
Рассмотрим на примере создание резервов по предстоящим судебным разбирательствам.
Компания под конец года получила известие о том, что один из клиентов подал иск в суд. Его иск по причиненному ущербу составил 1 000 000 тенге, однако юристы компании полагают, что сумма будущих затрат, связанных с судебным разбирательством, составит 750 000 тенге.
Так как будущие затраты по судебным притязаниям являются вероятными, компания создаст резерв на конец года в сумме 750 000 тенге:

Д-т

 

К-т

 

Сумма, тенге

 

7210 «Административные расходы»

 

3420 «Краткосрочные обязательства по юридическим претензиям»

 

750 000

 

Необходимо помнить, что создание резервов влияет на расчетную величину отложенного налога на прибыль. Учет отложенных налогов ведется в соответствии с положениями МСФО 12 «Налоги на прибыль». Любое начисление резерва ведет к увеличению отложенного налогового актива и к уменьшению отложенного налогового обязательства.

Авторизуйтесь или купите полный доступ

вернуться назад
?
Не нашли нужный документ?
задать вопрос

Рубрика статей


–ейтинг@Mail.ru